Статья: Фармкомпания выплачивает дивиденды иностранному лицу

(Тарасова Е.А.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 5)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 5

Российская фармацевтическая компания — налоговый агент выплачивает дивиденды иностранной компании с постоянным местонахождением в государстве, с которым имеется международный договор РФ по вопросам налогообложения. При этом иностранная компания не является фактическим получателем указанного дохода в соответствии со ст. 7 НК РФ. Какие особенности нужно учесть фармацевтической компании (налоговому агенту) при налогообложении дохода в виде дивидендов в данном случае, если ей известен реальный бенефициарный собственник выплачиваемого дохода?

Исходя из п. 2 ст. 7 НК РФ лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях названного пункта и применения международных договоров РФ по вопросам налогообложения признается лицо, которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации либо контроля над организацией или в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом, либо лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться данным доходом.

Иначе говоря, право на применение налоговых льгот (пониженных ставок и освобождения), предусмотренных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, при выплате дохода в виде дивидендов определяется по резидентству фактического, а не юридического получателя дохода.

Как подчеркнул Минфин России в Письме от 24.08.2018 № 03-12-12/2/60389, для признания лица в качестве фактического получателя дохода необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но и то, чтобы это лицо также было непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу.

При этом наличие фактического права на доходы определяется применительно к каждой отдельной выплате дохода в виде дивидендов и (или) к группе выплат дохода в рамках одного договора (абз. 3 п. 2 ст. 7 НК РФ <1>).

---

<1> В редакции Федерального закона от 27.11.2018 № 424-ФЗ.

К сведению. При определении фактического получателя дохода доказательства осуществления деятельности иностранной компанией должны свидетельствовать о том, что доход использован для создания центра прибыли в иностранной юрисдикции или иностранный капитал привлечен в российскую экономику. На это указано в Письме ФНС России от 28.04.2018 № СА-4-9/8285.

Порядок налогообложения в таком случае зависит от того, известен российской компании, выплачивающей доход иностранному лицу <2>, фактический получатель дохода или нет. В рассматриваемой ситуации фармацевтической компании — налоговому агенту известен фактический получатель (бенефициарный собственник) дохода в виде дивидендов.

---

<2> Под иностранным лицом в данном случае понимаются и иностранное юридическое лицо, и иностранная структура без образования юридического лица.

Если налоговому агенту известен бенефициарный собственник

Если российская компания выплачивает доходы иностранному лицу, которое не является фактическим получателем дохода, и при этом она знает, кто именно является фактическим получателем дохода, то считается, что в таком случае доходы выплачены лицу, имеющему на них фактическое право.

К сведению. Иностранным лицом, не имеющим фактического права на доходы, признается лицо, которое (см. Письмо Минфина России от 12.12.2014 № 03-08-05/64201):

• обладает ограниченными полномочиями в части распоряжения данными доходами;
• осуществляет в отношении их посреднические функции в интересах иного лица;
• не выполняет никаких иных функций и не принимает на себя никаких рисков, прямо или косвенно выплачивая такие доходы (полностью или частично) фактическому получателю дохода.

При этом налогообложение выплачиваемых доходов зависит от резидентства фактического получателя дохода и производится в следующем порядке, определенном п. 4 ст. 7 НК РФ.

Согласно пп. 1 названного пункта фактический получатель дохода признается налоговым резидентом РФ, налогообложение выплачиваемого дохода (его части) производится на основании положений гл. 23 или 25 НК РФ для налогоплательщиков, являющихся налоговыми резидентами РФ:

• при выплате дохода в пользу физического лица российский налоговый агент обязан удержать с суммы такой выплаты соответствующую сумму НДФЛ на основании п. 4 ст. 226 НК РФ (см. также Письмо Минфина России от 21.05.2018 № 03-08-05/34056);
• при этом при выплате дохода в пользу организации налог на прибыль у источника выплаты не удерживается (при условии информирования налогового органа по месту постановки на учет организации — источника выплаты доходов).

В случае если фактический получатель дохода является иностранным лицом, на которое распространяется действие международного соглашения, в силу пп. 2 п. 4 ст. 7 НК РФ в отношении лица, которое имеет фактическое право на выплачиваемые доходы (их часть), применяются положения соглашения (см. также Письмо Минфина России от 30.01.2019 № 03-08-05/5279).

Как следует из пп. 3 п. 4 ст. 7 НК РФ, если фактический получатель дохода является иностранным лицом, на которое не распространяется действие соглашения, налогообложение выплачиваемого дохода (его части) производится в соответствии с положениями гл. 23 и 25 НК РФ.

К сведению. Исходя из пп. 3 п. 4 ст. 7, п. 1 ст. 207, п. 1 ст. 208 и п. 3 ст. 224 НК РФ в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, устанавливается налоговая ставка в размере 30%. Исключение — доходы в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций. В отношении таких доходов применяется налоговая ставка 15% (см. Письмо Минфина России от 30.01.2019 № 03-08-05/5281).

Другими словами, особенности налогообложения дохода от источника РФ (в частности, возможность применения налоговых льгот) зависят от того, кем является фактический получатель дохода: российским или иностранным налоговым резидентом.

Согласно п. 1 ст. 312 НК РФ налоговый агент, выплачивающий доход, для применения положений международных договоров РФ вправе запросить у иностранной компании документы-подтверждения, что она имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Кроме того, п. 1.2 ст. 312 НК РФ уточнено, что налоговый агент в данной ситуации дополнительно может запросить у иностранной организации, получающей доход в виде дивидендов, и лица, имеющего фактическое право на дивиденды, следующую информацию (документы):

• подтверждение, что эта иностранная организация признает отсутствие фактического права на получение названных доходов (то есть она не претендует на применение положений международных договоров РФ);
• сведения о лице, которое иностранная организация признает фактическим получателем дохода (с указанием доли и документальным подтверждением порядка прямого участия в данной иностранной организации и косвенного участия в российской организации, распределившей дивиденды, а также государства (территории) налогового резидентства лица).

Итак, российская компания, выплачивающая доход (дивиденды) иностранному лицу, при их налогообложении (применении налоговых льгот, предусмотренных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения) должна отталкиваться от того, является ли данное лицо фактическим получателем (бенефициарным собственником) соответствующего дохода. Соответственно, если иностранное лицо не имеет фактического права на доходы и налоговый агент не знает истинного фактического получателя дохода, то в отношении указанного лица не применяются налоговые льготы, установленные международными договорами РФ по вопросам налогообложения.

Е.А. Тарасова

---