Статья. «ЕНВД в аптечных организациях»

(И. А. Феоктистов)

(«ФармОбоз. Нормативные акты и комментарии», 2006 № 4)

Основная деятельность аптеки — продажа лекарств и медицинских товаров в розницу населению. И, казалось бы, в городах и районах, где розничная торговля переведена на уплату ЕНВД, аптеки должны перечислять этот налог. Однако не все так просто. Ведь помимо продажи лекарств некоторые аптеки их еще и изготавливают. А как быть тем, кто реализует медицинские препараты не только населению, но и, скажем, больницам и поликлиникам. Или, скажем, когда аптека обеспечивает льготников лекарствами, а оплачивает их фармацевтическая организация. Подпадают ли эти виды деятельности под «вмененку»? А если подпадают, то какой показатель брать в расчет ЕНВД: площадь торгового зала или торговое место? Ответы на эти и другие вопросы, вы найдете в нашей статье.

Какая деятельность аптек подпадает под ЕНВД

Организации и предприниматели, занимающиеся аптечным бизнесом, обязаны уплачивать ЕНВД, если в городе или районе, где действует предприниматель (организация), введен этот налог и коммерсанты занимаются деятельностью, которая подпадает под действие этого специального налогового режима. Для тех, городов и сел, кто не успел принять и опубликовать свой местный закон до 1 декабря 2005 г., в 2006 г. будут продолжать действовать законы субъектов РФ. Об этом сказано в Федеральном законе от 12 октября 2005 г. № 129-ФЗ. ЕНВД рассчитывается следующим образом.

Продажа лекарств

С 1 января 2006 года ЕНВД должны платить аптеки, которые продают лекарства и медицинские товары населению или юридическим лицам по договорам розничной купли-продажи, в том числе за наличные или с использование банковских карт (ст. 346.27. НК РФ). Обратите внимание: даже если деньги за лекарства аптеке перечисляются безналичным путем, но по розничным договорам, такая деятельность аптек будет подпадать под ЕНВД.

Остается разобраться, какие же именно продажи относятся к рознице? Те, когда покупатель приобретает товары не для предпринимательской деятельности. Такое определение розничной сделки дано в ст. 492 Гражданского кодекса РФ. Получается, что продавец должен теперь отслеживать, с какой целью покупатель приобретает товары. Согласитесь, что это в большинстве случаев невозможно. А по сему действовать нужно так: если аптека выдаст покупателю накладную, то продажа автоматически будет являться оптовой. А значит, платить ЕНВД по такой сделке не придется. Такой подход разделяют и чиновники Минфина России от 10 января 2006 г. № 03-11-04/3/3.

Итак, аптечные учреждения и фирмы, а также предприниматели, занимающиеся продажей лекарств и медицинских товаров, обязаны применять ЕНВД, если торгуют по договорам розничной купли-продажи. При этом такая деятельность может подпадать под «вмененку», даже если препараты будут продаваться детским садам, школам, больницам, предприятиям и т.д. Важен вид договора! Такое мнение высказал Минфин России в письме от 25 января 2006 г. № 03-11-04/3/33.

Реализация лекарств льготникам

Теперь разберемся с льготниками. Деятельность аптек и аптечных учреждений по реализации населению лекарств с оплатой их стоимости в полной сумме за счет средств федерального бюджета, или других бюджетов, должна облагаться в соответствии с общеустановленным режимом или в рамках упрощенной системы налогообложения (письмо Минфина России от 10 января 2006 г. № 03-11-04/3/7).

А вот продажа аптеками и аптечными учреждениями лекарственных средств населению по льготным рецептам, частично оплачиваемым за счет средств федерального бюджета или других бюджетов, может облагаться единым налогом на вмененный доход (письмо Минфина России от 25 января 2006 г. № 03-11-04/3/33).

Предпринимательская деятельность, связанная с получением доходов комитентами по договорам комиссии, а также агентами по агентским договорам (если агент выступает от имени принципала) и поверенными по договорам поручения, не относится к розничной торговле. Поэтому деятельность аптек, осуществляемая в рамках указанных договоров, единым налогом на вмененный доход не облагается.

В то же время, если реализация лекарственных средств отдельным категориям населения, имеющим право на получение дополнительной бесплатной помощи, осуществляется на основе договора комиссии и при этом аптека выступает в качестве комиссионера и реализует указанные лекарственные средства от своего имени и на принадлежащей ей площади, то соответственно, такая деятельность может быть переведена на уплату ЕНВД.

Также может быть переведена на уплату ЕНВД деятельность аптек по отпуску лекарственных средств указанным категориям населения, осуществляемая ими по агентским договорам в качестве агентов, действующих от своего имени (письмо Минфина России от 18 января 2006 г. № 03-11-04/3/18).

Изготовление лекарств

Если аптека продает лекарства, изготовленные в собственных лабораториях, то такие операции должна облагаться в соответствии с общеустановленным режимом или в рамках упрощенной системы налогообложения. Дело в том, что Федеральный закон от 21 июля 2005 г. № 101-ФЗ, который внес поправки в главу 26.3. НК РФ «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности», уточнил понятие «розничная торговля». Теперь в кодексе четко сказано, что к рознице для целей ЕНВД «не относится реализация... продукции собственного производства (изготовления)».

Как рассчитывают ЕНВД

Единый налог на вмененный доход рассчитывается следующим образом:

ВНВД = (Вмененный доход x К1 x К2) x 15%

где Вмененный доход — потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода;

К1, К2 — корректирующие коэффициенты.

Вмененный доход определяется путем умножения ежемесячной базовой доходности на количество единиц физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях. Скажем по рознице, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, у которых есть торговые залы, физический показатель — площадь торгового зала в квадратных метрах. А ежемесячная базовая доходность составляет 1800 руб.

Вмененный доход умножается на корректирующие коэффициенты.

Прежде всего, это коэффициент-дефлятор (К1), соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации. Коэффициент-дефлятор публикуется в порядке, установленном Правительством РФ. На 2006 год он равен 1,132 (приказ Минэкономразвития России от 27 ноября 2005 г. № 277).

Повышающий (понижающий) коэффициент базовой доходности К2, определяются в зависимости от ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимента товаров (работ, услуг), сезонности, времени работы, величины доходов, площади информационного поля световых и электронных табло, площади информационного поля печатной и (или) полиграфической наружной рекламы (К2).

Значения корректирующего коэффициента К2 определяются представительными органами муниципальных районов, городских округов, законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга на календарный год и могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно.

При этом местные власти при определении указанного коэффициента по тому виду деятельности, который переводится на уплату ЕНВД, вправе предусмотреть дифференцированную шкалу значений. В зависимости от особенностей ведения предпринимательской деятельности. Например, для розничной торговли продовольственными и непродовольственными товарами, для места осуществления деятельности в городе и селе и т.д.

Площадь торгового зала или торговая точка

Какой физический показатель брать за основу расчета ЕНВД, зависит от того, где осуществляется торговля лекарствами. Если через объекты стационарной торговой сети, которые имеют торговые залы, то размер единого налога зависит от площади торгового помещения (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). Что является стационарной торговой сетью, определено ст. 346.27. НК РФ.

Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, — сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.

Площадь торгового зала — часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Получается, что площадь складов, санитарных комнат, офисных помещений не включается в состав торговой площади, с которой нужно платить единый налог на вмененный доход. К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относят, прежде всего, те, в которых содержится необходимая информация о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещения (в частности, планы, схемы, технический паспорт). А также, документы, которые подтверждают право пользования объектом (например, договор купли-продажи нежилого помещения, договор аренды).

Итак, главным во всех критериям, которым следует руководствоваться при выборе физического «площадь торгового зала» или «торговое место» показателя является факт.

Пример 1. В г. Долгопрудный Московской области работает аптека. Помещение аптеки площадью 70 кв. м расположено в здании бывшего магазина. Здесь в розницу продают лекарства и медицинские товары. Решением Совета депутатов муниципального образования «Город Долгопрудный» Московской области от 18 ноября 2005 г. № 70-нр на территории города введена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Среди видов предпринимательской деятельности здесь указана розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.

Значение коэффициентов составляет К1 = 1,132; К2 = 1. Базовая доходность с 1 кв. м площади в месяц составляет 1800 руб. Следовательно, ЕНВД за I квартал составит: (70 кв. м x 1800 руб. x 1,132 x 1) x 3 мес. x 15% = 64184,40 руб.

Если плательщик ЕНВД реализует лекарства через объекты нестационарной сети, которые имеют торговые залы, то размер налога зависит от количества торговых мест (п. 3 ст. 346.29. НК РФ). Это же касается и ситуаций, когда, скажем, аптека арендует помещение в здании, которое изначально для торговли не предназначено, например в больнице. Ведь учреждение здравоохранения нельзя считать местом, специально приспособленным для ведения торговли. Следовательно, аптечный пункт является объектом нестационарной торговой сети, и при расчете ЕНВД необходимо применять физический показатель базовой доходности «торговое место». Об этом не раз говорили чиновники Минфина России (см., например, письмо от 13 декабря 2005 г. № 03-11-02/81), и к такому же выводу приходили арбитражные суды (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 4 августа 2004 г. № Ф04-5337/2004 (А46-3388-35).

Выходит, исчислять единый налог с количества торговых мест нужно, в частности, в таких случаях, когда плательщик налога арендует часть общего зала аптеки (магазина, больницы, поликлиники) без зоны самообслуживания покупателей или продает лекарства в передвижных фургонах.

Пример 2. Воспользуемся условиями примера 1. Предположим только, что аптека расположена в здании поликлиники. Это помещение изначально не было предусмотрено для организации торговли. Значит, аптечный пункт является объектом нестационарной торговой сети, и при расчете ЕНВД необходимо применять физический показатель базовой доходности «торговое место».

Значение коэффициента К1 составляет 1,132. А К2 равен 1. Базовая доходность с 1 кв. м площади в месяц составляет 9000 руб. Следовательно, ЕНВД за I квартал составит: (1 торговое место 9000 руб. x 1,132 x 1) x 3 мес. x 15% = 4584,6 руб.

Как видите сумма ЕНВД в несколько раз меньше.

---