---
title: "Статья. \"Единый налог на вмененный доход (ЕНВД) в аптечных предприятиях\""
status: действует
canonical: "https://bukva.ai/docs/statya-edinyy-nalog-na-vmenennyy-dohod-envd-v"
---

## Статья. "Единый налог на вмененный доход (ЕНВД) в аптечных предприятиях"

# Статья. "Единый налог на вмененный доход (ЕНВД) в аптечных предприятиях"

(И.Л.Титова)

("Экономический вестник фармации. Приложение: Законодательство, учет, налоги, менеджмент", 2004, N 9)


<div align="right">

<a id="p100001"></a>"Экономический вестник фармации. Приложение:

</div>

<div align="center">

Законодательство, учет, налоги, менеджмент", 2004, N 9

</div>


<a id="p100002"></a>**ЕДИНЫЙ НАЛОГ НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД (ЕНВД) В АПТЕЧНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ**

<a id="p100003"></a>В Налоговом Кодексе РФ (ред. от 05.04.2004 г.) специальному налоговому режиму - единому налогу на вмененный доход (ЕНВД) посвящена глава 26.3. В своем письме от 09.04.2004 N 27-0-10/99 МНС РФ подчеркивает, что, на отношения, связанные с установлением специальных налоговых режимов, в соответствии с которыми вводится особый порядок исчисления и уплаты налогов, предусматривающий замену уплаты соответствующей совокупности налогов уплатой единого налога, а также связанные с применением специальных налоговых режимов, Налоговый кодекс Российской Федерации распространяется в полной мере, включая положения об ответственности за совершение налоговых правонарушений, в том числе и об ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ "Неуплата или неполная уплата сумм налога".
<a id="p100004"></a>Позиция налоговых органов по применению Налогового Кодекса в отношении ЕНВД нашла отражение в Методических рекомендациях по применению главы 26.3., которые утратили силу совсем недавно (Приказ МНС РФ от 01.03.2004 N БГ-3-22/165@).


## 1. <a id="p100005"></a>Кто применяет систему налогообложения в виде ЕНВД

<a id="p100006"></a>Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Кодексом, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, а также наряду с упрощенной системой налогообложения. Налоговым Кодексом предусмотрены 6 видов деятельности, которые переводятся на ЕНВД:
1) <a id="p100007"></a>оказания бытовых услуг;
2) <a id="p100008"></a>оказания ветеринарных услуг;
3) <a id="p100009"></a>оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
4) <a id="p100010"></a>розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;
5) <a id="p100011"></a>оказания услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 квадратных метров;
6) <a id="p100012"></a>оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств.
<a id="p100013"></a>Законами субъектов РФ определяются:
1) <a id="p100014"></a>порядок введения единого налога на территории соответствующего субъекта Российской Федерации;
2) <a id="p100015"></a>виды предпринимательской деятельности, в отношении которых вводится единый налог;
3) <a id="p100016"></a>значения коэффициента К2, указанного в статье 346.27. Кодекса.
<a id="p100017"></a>ЕНВД был введен в 2003 г. практически во всех регионах России кроме Москвы и некоторых др. Аптечные предприятия переводятся на ЕНВД в обязательном порядке, как предприятия розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади, если на территории региона введен ЕНВД.
<a id="p100018"></a>Здесь необходимо определиться, что следует понимать под розничной торговлей в целях налогообложения ЕНВД?
<a id="p100019"></a>Статья 346.27. НК РФ дает следующее определение: "розничная торговля - торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт". Это определение принципиально отличается от понятия розничной торговли, которое вытекает из Гражданского кодекса (в соответствии со статьей 492 ГК РФ (ред. от 23.12.2003) по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью - при этом форма расчета (наличная, безналичная) значения не имеет.
<a id="p100020"></a>Таким образом, исходя из определения "розницы", данного в главе 26.3. НК РФ, можно сделать вывод, что все продажи за наличный расчет можно отнести к розничной торговле для целей обложения ЕНВД независимо оттого, кто является покупателем физическое или юридическое лицо.
<a id="p100021"></a>Правомерность этого вывода подтвердило и МНС РФ в своем письме от 04.09.2003 N 22-2-16/1962-АС207 "О порядке применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" - налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, связанную с торговлей товарами за наличный расчет независимо от целей дальнейшего использования покупателями приобретенных у них товаров, признаются розничными продавцами и, следовательно, налогоплательщиками единого налога на вмененный доход.
<a id="p100022"></a>Теперь рассмотрим, какие виды деятельности аптечных предприятий подпадают под специальный налоговый режим - ЕНВД, а по каким необходимо уплачивать налоги по общей системе налогообложения.
<a id="p100023"></a>В соответствии с главой 26.3. аптека признается налогоплательщиком ЕНВД в части доходов, полученных:
- <a id="p100024"></a>от реализации товара населению за наличный расчет или с использованием платежных карт;
- <a id="p100025"></a>от реализации товара ЛПУ за наличный расчет;
- <a id="p100026"></a>за изготовление лекарств для населения или ЛПУ при оплате наличными или с использованием платежных карт;
- <a id="p100027"></a>от реализации лекарственных средств (код 52.31) относится к розничной торговле (код 52).
<a id="p100028"></a>Подлежат налогообложению в общеустановленном порядке доходы, полученные:
- <a id="p100029"></a>от реализации товара ЛПУ по безналичному расчету;
- <a id="p100030"></a>в централизованном порядке от органов здравоохранения в виде возмещения затрат, связанных с приобретением и дальнейшей реализацией лекарств по бесплатным рецептам с оплатой по безналичному расчету.
<a id="p100031"></a>Непростая ситуация возникает в случае частичной оплаты лекарственных средств покупателями (отпуск по 50%-ным льготным рецептам). Такой вид расчетов не отражен ни в гражданском, ни в налоговом законодательстве.
<a id="p100032"></a>Только к середине 2004 г. МНС РФ в своем письме от 13.05.2004 N 22-1-15/895@ "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности" разъяснило, что доходы, полученные от осуществления розничной торговли с использованием смешанной формы расчетов (наличной и безналичной) с 01.01.2004 не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, по мнению МНС РФ, налогообложение данных доходов должно производиться в общеустановленном порядке. При этом МНС РФ с детской непосредственностью указывает, что до 01.01.2004 (в 2003 году) розничная торговля с использованием смешанной формы расчетов подпадала под действие ЕНВД.
<a id="p100033"></a>Отнесение налоговыми органами доходов, связанных со смешанной формой расчетов, к общеустановленной системе налогообложения облегчает работу бухгалтеру аптеки в части раздельного учета. Так как в соответствии с п. 7 статьи 346.26. налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. Необходимо вести также раздельное ценообразование лекарственных средств, так как доходы, связанные с безналичной формой оплаты будут облагаться НДС, следовательно, цена товара, проданного за наличный расчет, будет отличаться от цены на тот же самый товар, который реализуется по безналичному расчету на сумму НДС с торговой наценки.
<a id="p100034"></a>А если учесть, что цены на лекарственные средства регулируются государством (Постановление Правительства РФ от 09.11.2001 N 782 "О государственном регулировании цен на лекарственные средства"), причем торговые надбавки устанавливаются законодательными актами субъектов РФ, некоторые из которых устанавливают отдельные торговые надбавки на лекарства, отпускаемые по бесплатным и льготным рецептам, то отпускные цены на один и тот же товар, реализуемый за наличный расчет и по безналичному расчету будут разные.
<a id="p100035"></a>Например, в соответствии с Постановлением Правительства МО от 29.12.2001 N 457/49 "О государственном регулировании цен на лекарственные средства" предельная розничная надбавка на лекарства из Перечня ЖНВЛС, отпускаемые бесплатно и со скидкой - 20%, учреждениям здравоохранения - 20%, поступающие от производителя - 35%, для всех остальных лекарств из Перечня - 30%.


## 2. <a id="p100036"></a>Какие налоги уплачиваются при применении ЕНВД

<a id="p100037"></a>Для наглядности налоги, которые уплачиваются при применении общей системы налогообложения и ЕНВД, приведены в таблице N 1.
<a id="p100038"></a>Следует иметь в виду, что организации, являющиеся плательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

<a id="p100039"></a>Таблица N 1


<table>
<colgroup><col width="52%"><col width="48%"></colgroup>
<tr><td>Общая система налогообложения</td><td>ЕНВД</td></tr>
<tr><td>Налог на прибыль</td><td rowspan="4">Единый налог</td></tr>
<tr><td>Налог на добавленную стоимость</td></tr>
<tr><td>Налог на имущество</td></tr>
<tr><td>Единый социальный налог</td></tr>
<tr><td>Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование</td><td>Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование</td></tr>
<tr><td>Страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний</td><td>Страховые взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний</td></tr>
<tr><td>Налоговые агенты по Налогу на доходы физических лиц</td><td>Налоговые агенты по Налогу на доходы физических лиц</td></tr>
<tr><td>Местные налоги (налог на рекламу, земельный налог, местные лицензионные сборы)</td><td>Местные налоги (налог на рекламу, земельный налог, местные лицензионные сборы)</td></tr>
</table>


<a id="p100040"></a>Как и любой другой налог, единый налог на вмененный доход имеет все элементы налогообложения в соответствии со статьей 17 НК РФ:
- <a id="p100041"></a>объект налогообложения;
- <a id="p100042"></a>налоговая база;
- <a id="p100043"></a>налоговый период;
- <a id="p100044"></a>налоговая ставка;
- <a id="p100045"></a>порядок исчисления налога;
- <a id="p100046"></a>порядок и сроки уплаты налога.
<a id="p100047"></a>Характеристика элементов налога приведена в таблице N 2.

<a id="p100048"></a>Таблица N 2


| Элемент режима | Характеристика |
| --- | --- |
| Налогоплательщики | Осуществляющие на территории РФ, где введен налог, деятельность, облагаемую единым налогом (статья 346.28.) - Организации - Индивидуальные предприниматели |
| Объект налогообложения | Вмененный доход налогоплательщика (статья 346.29.) |
| Налоговая база и порядок исчисления налога | Произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности (устанавливается НК РФ - статья 346.29.), исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя (устанавливается НК РФ - статья 346.29.) Базовая доходность корректируется на коэффициенты: К1, К2, К3 |
| Налоговая ставка | 15% величины вмененного дохода (статья 346.31.) |
| Уменьшение суммы налога | На суммы: - Страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (статья 346.32.) - На суммы пособий по временной нетрудоспособности, уплачиваемые работникам за свой счет (статья 346.32.) |
| Налоговый период | Квартал (статья 346.30.) |
| Порядок и сроки уплаты | Не позднее 25 числа первого месяца, следующего налогового периода (статья 346.32.) |
| Форма налоговой декларации и порядок заполнения | Приказ МНС РФ от 21.11.2003 N БГ-3-22/647 Вводится в действие с отчетности 2004 г. |


<a id="p100049"></a>Рассмотрим факторы, от которых зависит величина налоговой базы для единого налога для розничной торговли в аптечных предприятиях (см. таблицу N 3).

<a id="p100050"></a>Таблица N 3


| Величина базовой доходности для розничной торговли (статья 346.29.) | Физический показатель для розничной торговли (статья 346.29.) | Корректирующий коэффициент базовой доходности К1 (статья 346.29.) | Корректирующий коэффициент базовой доходности К2 | Корректирующий коэффициент базовой доходности К3 (статья 346.29.) |
| --- | --- | --- | --- | --- |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1200 | Площадь торгового зала в кв. метрах | В 2003-2004 гг. не применяется, определяется в зависимости от кадастровой стоимости земли | Учитывает совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, зависит от ассортимента товара, сезонности, особенности места ведения предпринимательской деятельности, определяется субъектами РФ | Коэффициентдефлятор, соответствует индексу изменения потребительских цен. В 2004 г. равен 1,133 (Приказ Минэкономразвития РФ от 11.11.2003 N 337) |


<a id="p100051"></a>Таким образом, налоговая база будет определяться как произведение всех пяти граф таблицы:
<a id="p100052"></a>гр. 1 x гр. 2 x гр. 3 x гр. 4 x гр. 5


## 3. <a id="p100053"></a>Как переход на ЕНВД повлияет на НДС

<a id="p100054"></a>По мнению налоговых органов суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в соответствии со статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ по товарам, основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ, но не использованным для указанных операций, подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед его переходом на специальные налоговые режимы налогообложения (письмо МНС РФ от 30.10.2002 N 03-1-09/2827/13-АЛ095 "О налоге на добавленную стоимость", письмо УМНС РФ по Московской области от 13.05.2003 N 04-20/3693/и945 "О едином налоге на вмененный доход").
<a id="p100055"></a>Однако НК РФ не обязывает налогоплательщика при переходе на другую систему налогообложения восстановить в бюджете ранее произведенный вычет по НДС. Судебная практика подтверждает этот вывод. Позицию налогоплательщиков поддерживают арбитражные суды почти во всех округах (в частности, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 08.01.2004 N А39-1824/2003-138/11, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 10.03.2004 N Ф03-А51/04-2/155, Постановление ФАС Московского округа от 30.12.2003 N КА-А41/10733-03, Постановление ФАС Московского округа от 24.03.2003 N КА-А41/1312-03, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.01.2004 N А42-4871/03-15, Постановление ФАС Центрального округа от 12.04.2004 N А09-8042/03-31).


## 4. <a id="p100056"></a>Обязанности налоговых агентов

<a id="p100057"></a>Необходимо помнить, что несмотря на то, что аптечные организации, перешедшие на ЕНВД, не признаются плательщиками НДС, они не освобождены от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных НК РФ. В частности, при аренде федерального имущества, являясь налоговым агентом, аптека должна исчислить налог на добавленную стоимость с суммы арендной платы в порядке, установленном п. 3 ст. 161 НК РФ, представить соответствующую декларацию в налоговые органы по месту своего нахождения и уплатить исчисленную сумму налога на добавленную стоимость в бюджет.
<a id="p100058"></a>Принять к вычету уплаченный НДС, если арендованное помещение используется для необлагаемых НДС операций, организация не сможет, так как вычеты предоставляются только плательщикам НДС (п. 1 статьи 171 НК РФ).
<a id="p100059"></a>Если в арендуемом помещении осуществляются также операции, облагаемые НДС в общеустановленном порядке (реализация лекарственных средств по безналичному расчету, отпуск по бесплатным и льготным рецептам), то можно принять к вычету часть уплаченного НДС пропорционально выручке, полученной по этим операциям.


## 5. <a id="p100060"></a>Раздельный учет в аптеках

<a id="p100061"></a>Требования п. 7 статьи 346.26. НК РФ о ведении раздельного учета при применении наряду с ЕНВД общей системы налогообложения - это требование к налоговому учету, порядок ведения такого учета в главе 26.3. не прописан, однако он закреплен в других главах НК РФ:
- <a id="p100062"></a>Гл. 21 - "Налог на добавленную стоимость".
- <a id="p100063"></a>Гл. 25 - "Налог на прибыль".


### <a id="p100064"></a>5.1. Раздельный учет операций, облагаемых и необлагаемых НДС

<a id="p100065"></a>Обязанность ведения раздельного учета установлена п. 4 статьи 149 НК РФ: в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению, он обязан вести раздельный учет таких операций.
<a id="p100066"></a>Порядок ведения раздельного учета определен в п. 4 статьи 170 НК РФ: налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций.


<table>
<colgroup><col width="41%"><col width="11%"><col width="11%"><col width="38%"></colgroup>
<tr><td>Содержание операции</td><td>Дебет</td><td>Кредит</td><td>Первичный документ</td></tr>
<tr><td>Оприходованы товары, полученные от поставщика</td><td>41.1</td><td>60</td><td>Накладная от поставщика</td></tr>
<tr><td>Выделен НДС</td><td>19</td><td>60</td><td>Счет-фактура</td></tr>
<tr><td>Отражена торговая наценка на товар, реализуемый в розницу</td><td>41.1</td><td>42.1</td><td>Бухгалтерская справка</td></tr>
<tr><td>Товар передан на реализацию по безналичному расчету</td><td>41.2</td><td>41.1</td><td>Бухгалтерская справка</td></tr>
<tr><td>Сторно торговой наценки</td><td>41.2</td><td>42.1</td><td>Бухгалтерская справка</td></tr>
<tr><td>Отражена торговая наценка на товар, реализуемый по безналичному расчету</td><td>41.2</td><td>42.2</td><td>Бухгалтерская справка</td></tr>
<tr><td>Оплата товара</td><td>60</td><td>51</td><td>Выписка банка по расчетному счету</td></tr>
<tr><td colspan="4">Продажа товаров</td></tr>
<tr><td>Отражена выручка от продажи лекарств по безналичному расчету</td><td>62</td><td>90.1.2</td><td>Товарная накладная</td></tr>
<tr><td>Начислен НДС в части доходов, учитываемых по общей системе налогообложения</td><td>90.3</td><td>68.2</td><td>Счет-фактура на продажу</td></tr>
<tr><td>Отражена выручка от продажи лекарств за наличный расчет</td><td>50</td><td>90.1.1</td><td>Приходный кассовый ордер. Справка кассираоперациониста</td></tr>
<tr><td>Списана фактическая себестоимость товара, проданного за наличный расчет</td><td>90.2.1</td><td>41.1</td><td>Бухгалтерская справка</td></tr>
<tr><td>Списана фактическая себестоимость товара, проданного по безналичному расчету</td><td>90.2.2</td><td>41.2</td><td>Бухгалтерская справка</td></tr>
<tr><td>Сторно реализованной торговой наценки</td><td>90.2.1</td><td>42.1</td><td>Бухгалтерская справка</td></tr>
<tr><td>Сторно реализованной торговой наценки</td><td>90.2.2</td><td>42.2</td><td>Бухгалтерская справка</td></tr>
<tr><td colspan="4">В конце налогового периода по НДС</td></tr>
<tr><td>Принят к вычету НДС по товарам, реализованным по безналичному расчету</td><td>68.2</td><td>19</td><td>Бухгалтерская справка расчет (в соответствии с пропорцией), счетафактуры полученные</td></tr>
<tr><td>НДС учтен в себестоимости товаров</td><td>90.2.1</td><td>19</td><td>Бухгалтерская справка расчет (в соответствии с пропорцией)</td></tr>
</table>


<a id="p100067"></a>Сумма НДС, уплаченная поставщикам товаров (работ, услуг), частично учитывается в стоимости товара, а частично принимается к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ. Также учитывается входной НДС по основным средствам и нематериальным активам, используемым для операций, облагаемых и необлагаемых НДС.
<a id="p100068"></a>Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
<a id="p100069"></a>Таким образом, чтобы рассчитать пропорцию, необходимо знать выручку от реализации товаров по каждому виду деятельности. Указанную пропорцию необходимо рассчитывать каждый налоговый период по НДС (месяц или квартал).
<a id="p100070"></a>При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается (п. 4 статьи 170 НК РФ).
<a id="p100071"></a>Как отмечалось выше цена товара, реализуемого за наличный и безналичный расчет, будет отличаться, поэтому, если товар учитывается в продажных ценах, учитывать его надо на отдельных субсчетах по каждому виду деятельности.
<a id="p100072"></a>41.1 - "товары, реализуемые за наличный расчет"
<a id="p100073"></a>41.2 - "товары, реализуемые по безналичному расчету", в том числе и товары, реализуемые по бесплатным и льготным рецептам
<a id="p100074"></a>42.1 - "торговая наценка на товар, реализуемый за наличный расчет"
<a id="p100075"></a>42.2 - "торговая наценка на товар, реализуемый по безналичному расчету, в том числе и на товар, реализуемый по бесплатным и льготным рецептам"
<a id="p100076"></a>90.1.1 - "выручка от продажи товара за наличный расчет"
<a id="p100077"></a>90.1.2 - "выручка по безналичному расчету", в том числе и по товарам, реализуемым по бесплатным и льготным рецептам
<a id="p100078"></a>90.2.1 - "себестоимость продаж за наличный расчет"
<a id="p100079"></a>90.2.2 - "себестоимость продаж по безналичному расчету", в том числе и продаж по бесплатным и льготным рецептам.
<a id="p100080"></a>Для удобства учета и распределения "входного" НДС при приобретении товаров, используемых для реализации за наличный расчет и по безналичному расчету, НДС, предъявленный поставщиком товаров, учитывается на счете 19 до конца налогового периода по НДС. В конце налогового периода можно определить пропорцию, согласно которой часть "входного" НДС принимается к вычету, а часть учитывается в себестоимости розничного товара.
<a id="p100081"></a>Хозяйственные операции, отражающие движение товара в аптеке:
<a id="p100082"></a>Если, аптека приобретает основное средство, которое используется при проведении операций, как облагаемых, так и необлагаемых НДС (например, компьютер или витрина и т.д.), при вводе в эксплуатацию этого основного средства, при наличии счета-фактуры от поставщика и при его оплате поставщику часть "входного" НДС принимается к вычету согласно рассчитанной пропорции. Оставшаяся часть "входного" НДС учитывается в первоначальной стоимости основного средства.
<a id="p100083"></a>Также учитывается "входной" НДС при оказании услуг сторонними организациями.


### <a id="p100084"></a>5.2. Раздельный учет доходов и расходов, облагаемых и необлагаемых налогом на прибыль

<a id="p100085"></a>В соответствии со статьей 274 НК РФ и п. 7 статьи 346.26. организации, занимающиеся видами деятельности, по которым они уплачивают налоги по разным системам налогообложения, должны вести раздельный учет доходов и расходов.
<a id="p100086"></a>Налогоплательщики, применяющие в соответствии с НК РФ специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам (п. 10 статьи 274 НК РФ).
<a id="p100087"></a>При этом расходы организаций, перешедших на уплату налога на вмененный доход, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Доходы и расходы необходимо учитывать по правилам 25 главы НК РФ.
<a id="p100088"></a>Например, при приобретении амортизируемого по правилам 25 главы НК РФ основного средства необходимо начислять налоговую амортизацию в соответствии со статьей 259 НК РФ.
<a id="p100089"></a>Однако ввиду того, что основное средство предполагается использовать в двух видах деятельности, доходы и расходы по которым должны учитываться раздельно, всю сумму ежемесячных амортизационных отчислений при расчете налога на прибыль включать в расходы нельзя. Здесь нужно применять аналогичную пропорцию, как и при распределении НДС. А именно: согласно п. 1 ст. 272 НК РФ, расходы распределяются пропорционально доходу, полученному от каждого вида деятельности. И только та часть амортизации, которая соответствует доле торговли по безналичному расчету, принимается для целей налогообложения прибыли. Остальная часть амортизационных отчислений относится на расходы по "вмененной" деятельности и при расчете налога на прибыль учитываться не должна.
<a id="p100090"></a>Такой расчет надо делать в каждом отчетном периоде, следовательно сумма амортизации, которая уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль, может меняться в зависимости от ежемесячного объема дохода от разных видов деятельности.


### <a id="p100091"></a>5.3. Раздельный учет при исчислении налога на имущество

<a id="p100092"></a>Необходимо отметить, что при исчислении налога на имущество не учитывается стоимость основных средств, используемых при осуществлении деятельности, облагаемой ЕНВД (п. 4 статьи 346.26. НК РФ).
<a id="p100093"></a>Минфин РФ предлагает стоимость имущества, которое нельзя однозначно отнести к деятельности, облагаемой ЕНВД, распределять пропорционально выручке от разных видов деятельности (Письмо Минфина России от 03.06.2003 N 04-05-12/60). В этом письме Минфин РФ ссылается на то, что такая норма установлена Инструкцией Государственной налоговой службы Российской Федерации от 08.06.95 N 33 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий". Несмотря на то, что Инструкция Госналогслужбы РФ от 08.06.1995 N 33 утратила силу в связи с изданием Приказа МНС РФ от 01.06.2004 N САЭ-3-21/343@, по нашему мнению, этой нормой воспользоваться можно, если прописать ее в учетной политике организации.
<a id="p100094"></a>При исчислении суммы ЕНВД в отношении розничной торговли в качестве физического показателя базовой доходности используется площадь торгового зала в квадратных метрах (статья 346.29. Кодекса), но, как отмечается в письме МНС РФ от 04.09.2003 N 22-2-16/1962-АС207 "О порядке применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности", порядок распределения площади торгового зала в случае осуществления на данной площади одновременно деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, и деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения, Кодексом не определен.
<a id="p100095"></a>Поэтому налоговики предлагают, что при исчислении суммы ЕНВД следует учитывать всю площадь торгового зала, на которой осуществляется данный вид предпринимательской деятельности.


## 6. <a id="p100096"></a>Начисление страховых взносов на обязательное пенсионное страхование при применении ЕНВД

<a id="p100097"></a>Аптеки, переведенные на ЕНВД, и выступающие в качестве работодателей, продолжают уплачивать взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
<a id="p100098"></a>Налогооблагаемую базу по обязательному пенсионному страхованию надо определять по правилам, установленным в ст.ст. 236 и 237 гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ. В соответствии с этими статьями взносы нужно начислять на суммы, выплачиваемые по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам. Исключением являются выплаты, которые перечислены в ст. 238 НК РФ:
- <a id="p100099"></a>пособия по временной нетрудоспособности, безработице, беременности и родам, уходу за ребенком;
- <a id="p100100"></a>компенсации, предусмотренные законодательством и др.
<a id="p100101"></a>Аптека может уменьшить единый налог на сумму пенсионных взносов (п. 2 статьи 346.32. НК РФ), а также на сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. Пенсионные взносы не могут уменьшить налог более чем на 50 процентов.
<a id="p100102"></a>Необходимо обратить внимание на то, что аптеки, применяющие ЕНВД, не могут воспользоваться нормой п. 3 статьи 236 НК РФ, согласно которому выплаты физическим лицам не признаются объектами обложения ЕСН (а значит и на них не начисляются взносы по обязательному пенсионному страхованию), если они не отнесены к расходам в налоговом учете по налогу на прибыль. Дело в том, что такие аптеки не являются плательщиками не только ЕСН, но и налога на прибыль. Поэтому данная норма Кодекса на них не распространяется.


## 7. <a id="p100103"></a>Начисление пособий о временной нетрудоспособности при применении ЕНВД

<a id="p100104"></a>Исчисление пособия по временной нетрудоспособности, его назначение и выплата работникам осуществляются в соответствии с общими правилами, установленными нормативными правовыми актами о пособиях по государственному социальному страхованию.
<a id="p100105"></a>В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" выплата пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) работникам производится за счет следующих источников:
- <a id="p100106"></a>средств ФСС РФ, поступающих от единого налога для организаций, применяющих УСНО, в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом (МРОТ с 01.10.2003 равен 600 руб. - Федеральный закон от 01.10.2003 N 127-ФЗ);
- <a id="p100107"></a>средств работодателя (в данном случае - организации, применяющей ЕНВД) в части суммы пособия по временной нетрудоспособности, превышающей один минимальный размер оплаты труда.
<a id="p100108"></a>Выплата других видов пособий (пособие по беременности и родам, при рождении ребенка и т.д.) для предприятий, перешедших на ЕНВД, полностью производится за счет средств ФСС.
<a id="p100109"></a>Чтобы платить пособие полностью за счет ФСС, аптека должна перечислять в Фонд взносы на соцстрахование работников, причем в добровольном порядке.
<a id="p100110"></a>Порядок добровольной уплаты страховых взносов определен в Постановлении Правительства РФ от 05.03.2003 N 144 "О порядке добровольной уплаты в фонд социального страхования Российской Федерации отдельными категориями страхователей страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством".
<a id="p100111"></a>Добровольные страховые взносы на обязательное социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности начисляются по тарифу 3% от налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 НК РФ "Единый социальный налог".
<a id="p100112"></a>Отметим, что сумма пособия по временной нетрудоспособности, превышающая 1 МРОТ (600 руб.) за полный календарный месяц, рассчитанная в порядке, установленном Положением о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утвержденным Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.1984 N 13-6 (ред. от 15.04.1992, с изм. от 18.02.1999), и выплачиваемая за счет предприятия в пределах 11700 руб. за календарный месяц 2003 г., гарантируется государством (ст. 2 Федерального закона N 190-ФЗ; ст. 8 Федерального закона от 08.02.2003 N 25-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской федерации на 2003 год"; ст. 15 Федерального закона от 11.02.2002 N 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год" (с изм. от 08.02.2003), на эту сумму не начисляются взносы по обязательному пенсионному страхованию и по страхованию от несчастных случаев на производстве. Что касается суммы пособия, превышающей 11700 руб. за календарный месяц, то такая выплата включается в базу для исчисления страховых взносов от несчастных случаев на производстве на общих основаниях (Письмо ФСС РФ от 18.04.2003 N 02-18/05-2417) и взносов по обязательному пенсионному страхованию.


## 8. <a id="p100113"></a>Применение упрощенной системы налогообложения для аптек, переведенных на ЕНВД

<a id="p100114"></a>С 01.01.2004 в соответствии со статьей 346.12. НК РФ организации, переведенные на уплату ЕНВД по определенным видам деятельности, вправе применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности. При этом ограничения по размеру дохода от реализации, численности работников и стоимости основных средств и нематериальных активов, установленные главой 26.2. НК РФ, по отношению к таким организациям определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности. Следует иметь в виду, что аптеки, производящие подакцизную продукцию (розлив этилового спирта - приравнивается к производству подакцизной продукции (п. 3 статьи 182 НК РФ), изготовление спиртосодержащей продукции с объемной долей этилового спирта более 9%), не вправе применять УСНО (статья 346.12. НК РФ).

<div align="right">

<a id="p100115"></a>Аудитор юридической компании<br>
"Юнико-94"<br>
**И.Л.ТИТОВА**

</div>




<a id="p100116"></a>

---