Статья: Аренда помещения у «физика»: является ли аптека налоговым агентом по НДС?

(Луговая Н.Н.)

(«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 1)

«Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение», 2019, № 1

Аптека арендует коммерческую недвижимость у физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя. Возникает ли у нее при выплате дохода «физику» обязанность налогового агента по НДС? Иными словами, нужно ли аптеке уплачивать НДС за физическое лицо при выплате ему арендных платежей за аренду коммерческой недвижимости?

Забегая вперед, отметим: обязанности налогового агента у аптеки в данном случае не возникают. Обоснуем сказанное.

О предпринимательской деятельности и обязанности гражданина зарегистрироваться в качестве ИП. Согласно п. 1 ст. 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. В отношении отдельных видов предпринимательской деятельности законом могут быть предусмотрены условия осуществления гражданами такой деятельности без регистрации в качестве «ИП-шника» (абз. 2 п. 1 названной статьи).

Таким образом, Гражданский кодекс связывает необходимость регистрации «физика» в качестве предпринимателя с осуществлением им деятельности особого рода, а не просто с совершением возмездных сделок. Самого по себе факта совершения гражданином сделок на возмездной основе для признания его предпринимателем недостаточно, если совершаемые им сделки не образуют деятельности (Письмо Минфина России от 09.10.2018 № 03-04-05/72559).

Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, должны быть зарегистрированы в этом качестве в установленном законом порядке, если иное не предусмотрено гражданским законодательством (ст. 2 ГК РФ).

Таким образом, при наличии достаточных оснований полагать, что признаки, указанные выше, имеют место, физическое лицо обязано зарегистрироваться в качестве предпринимателя без образования юридического лица.

Об обязанности уплаты НДС при ведении предпринимательской деятельности без регистрации в качестве ИП. В п. 4 ст. 23 ГК РФ сказано, что гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований п. 1 ст. 23 ГК РФ, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.

Статьей 11 НК РФ (абз. 4 п. 2) установлено специальное правило о том, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

КС РФ в Постановлении от 27.12.2012 № 34-П сделал вывод: отсутствие государственной регистрации само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой.

С учетом представленных норм гражданского и налогового законодательств отметим: физическим лицам, не зарегистрированным в качестве ИП, но осуществляющим предпринимательскую деятельность, могут вменить в обязанность исчислить и уплатить в бюджет НДС.

Передача гражданином в аренду имущества — предпринимательская деятельность. Передача в аренду объектов недвижимости, использующихся их арендатором в предпринимательской деятельности, длительность указанных хозяйственных отношений, регулярность получения дохода гражданином свидетельствуют о коммерческом целевом назначении такого имущества. Иными словами, передача объекта в аренду (с большей долей вероятности) будет приравнена к предпринимательской деятельности со всеми вытекающими для «физика» последствиями. Именно он будет признаваться плательщиком НДС применительно к полученному от сдачи имущества в аренду доходу.

Обратите внимание! Данной позиции придерживается Минфин России: услуги по предоставлению в аренду нежилого недвижимого имущества, оказываемые физическим лицом, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшимся в качестве индивидуального предпринимателя в нарушение требований гражданского законодательства РФ, подлежат обложению НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ (Письмо от 29.10.2018 № 03-07-14/77560).

Отражена она и в ряде судебных решений (см., например, Определения ВС РФ от 29.05.2018 № 309-КГ18-2588 по делу № А76-39/2017, от 08.04.2015 № 59-КГ15-2 <1>, от 03.09.2014 № 304-ЭС14-223, А67-4243/2013 <2>, Постановление АС ЗСО от 24.04.2018 № Ф04-582/2018 по делу № А70-6897/2017), а также в Информации ФНС России от 05.10.2018 <3>. Здесь, кстати, дана ссылка на Определение ВС РФ от 20.07.2018 № 16-КГ18-17 <4>, в котором ВС РФ подтвердил, что гражданин, не зарегистрированный в качестве ИП, должен уплачивать НДС, если он занимается предпринимательской деятельностью по сдаче собственных нежилых помещений в аренду предприятию под аптеки.

---

<1> Включено в Обзор судебных актов, принятых КС РФ и ВС РФ по вопросам налогообложения во II полугодии 2015 года, — п. 28 Письма ФНС России от 24.12.2015 № СА-4-7/22683@.

<2> См. также Письмо ФНС России от 17.07.2015 № СА-4-7/12693@.

<3> «О случаях, когда сдача нежилых помещений в аренду без регистрации в качестве ИП может быть признана предпринимательской деятельностью».

<4> Включено в Обзор правовых позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в III квартале 2018 года.

Вывод. Перечень ситуаций, по которым организации должны уплачивать НДС как налоговые агенты, является закрытым (ст. 161 НК РФ). Обозначенная норма не предусматривает уплату за физическое лицо НДС при аренде у него недвижимого имущества.

Таким образом, у аптеки, выплачивающей физическому лицу, не зарегистрированному в качестве ИП, арендные платежи за объект аренды, обязанности налогового агента по уплате за «физика» НДС не возникает. Основание — нормы гражданского (ст. 2 и 23) и налогового (п. 2 ст. 11, ст. 143, пп. 1 п. 1 ст. 146, ст. 161) законодательства.

Н.Н. Луговая

---