Статья. «Аптечные пункты: как избежать проблем с налоговой инспекцией»

(А.Елин)

(«Фармацевтические ведомости», 2007, № 7/8)

АПТЕЧНЫЕ ПУНКТЫ: КАК ИЗБЕЖАТЬ ПРОБЛЕМ

Как известно, многие аптечные учреждения продают лекарственные средства через аптечные киоски и аптечные пункты. Зачастую такие пункты и киоски располагаются в районах (муниципальных образованиях), обслуживаемых разными налоговыми инспекциями. Нужно ли вставать на налоговый учет по местонахождению каждого аптечного пункта (киоска)? Что будет, если этого не сделать? Давайте разберемся.

Статья 11 Налогового кодекса РФ определяет, что под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

А согласно трудовому законодательству рабочее место — место, в котором работник должен находиться или в которое ему необходимо прибыть в связи с его работой и которое прямо или косвенно находится под контролем работодателя. Из всего этого следует, что стационарные аптечные пункты и киоски, функционирующие более 30 дней, подпадают под определение обособленного подразделения, данное Налоговым кодексом РФ, и в этом случае организация обязана встать на учет в налоговой инспекции по их местонахождению.

Однако многих руководителей и собственников аптечных учреждений регистрация обособленного подразделения пугает: они опасаются, что на бухгалтерскую службу ляжет дополнительная нагрузка по расчету налогов и контролю за работой обособленного подразделения. Но давайте разберемся, так ли уж это страшно на самом деле.

Что такое обособленное подразделение

Рассмотрим этот вопрос более подробно — как с точки зрения гражданского, так и с точки зрения налогового законодательства.

В гражданском законодательстве обособленными подразделениями организации признаются филиалы и представительства. Факт их создания организация должна зафиксировать в своих учредительных документах и внести соответствующие изменения в ЕГРЮЛ. Как правило, решение о внесении изменений в учредительные документы принимают собственники организации (акционеры, участники). Кроме того, собственникам организации необходимо утвердить положение о филиале или представительстве. Также необходимо определить, будет ли такое обособленное подразделение выделено на отдельный баланс или нет, будет ли у него свой расчетный счет. То есть без участия учредителей в данной ситуации не обойтись.

Однако в налоговом законодательстве это понятие шире. Как уже было отмечено выше, обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по местонахождению которого оборудованы стационарные рабочие места (п. 2 ст. 11 Налогового кодекса РФ). Важно отметить, что обособленное подразделение организации признается таковым независимо от того, отражено или нет его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. Следовательно, чтобы зарегистрировать обособленное подразделение (например, аптечный пункт или стационарный аптечный киоск), вносить изменения в учредительные документы не потребуется.

Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца. Таким образом, если организация создает хотя бы одно стационарное рабочее место вне ее местонахождения более чем на один месяц, у нее возникает обязанность встать на налоговый учет по местонахождению обособленного подразделения. Эта обязанность закреплена в статье 23 Налогового кодекса РФ. Встать на налоговый учет необходимо в течение одного месяца после создания обособленного подразделения (п. 4 ст. 83 Налогового кодекса РФ).

Правда, из любого правила есть исключения. Если аптека осуществляет предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, а ранее не состояла на налоговом учете в регионе, где действует этот специальный налоговый режим, встать на учет ей придется в пятидневный срок (п. 2 ст. 346.28. Налогового кодекса РФ).

Обратите внимание: организации, находящиеся на «упрощенке», при регистрации филиалов или представительств утрачивают право на применение этого специального налогового режима. Если вы не хотите, чтобы ваша аптека потеряла право на применение упрощенной системы налогообложения, не указывайте факт создания обособленных подразделений в уставе. Просто встаньте на налоговый учет по местонахождению аптечного пункта или киоска.

Отметим также, что если у аптеки уже имеются зарегистрированные обособленные подразделения по местонахождению рабочих мест, это не может служить основанием для отказа при переходе с традиционной системы налогообложения на упрощенную.

Какая ответственность предусмотрена, если аптека не встанет на налоговый учет по местонахождению обособленного подразделения

Налоговый кодекс в этом случае предусматривает достаточно серьезные санкции.

Так, пункт 1 статьи 117 Налогового кодекса РФ определяет, что «ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере 10% доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20 тыс. руб.».

А в соответствии с пунктом 2 статьи 117 Налогового кодекса РФ «ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе более трех месяцев влечет взыскание штрафа в размере 20% доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней».

Пример

Аптека «Ваше здоровье» в период с 31 января 2006 года по 1 апреля 2007 года продавала лекарственные средства через обособленное подразделение (стационарный аптечный киоск, открытый в другом муниципальном образовании). По месту осуществления деятельности через обособленное подразделение аптека не встала на учет в налоговой инспекции. Данный факт был установлен в ходе выездной налоговой проверки на основании договора аренды помещения и других документов. Доход аптечного киоска за данный период составил 400 тыс. руб. Штраф должен быть исчислен по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса РФ и составит 80 тыс. руб. (400 тыс. руб. x 20%).

Кроме того, за нарушение срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе аптека в соответствии со статьей 116 Налогового кодекса РФ может быть оштрафована на 5000 руб. (а если просрочка составит более 90 дней — на 10000 руб.). А руководитель аптеки может быть привлечен к административной ответственности.

Необходимо помнить и о том, что при наличии обособленного подразделения некоторые налоги аптека должна уплачивать в особом порядке (подробно об этом мы рассказали ниже). Если же это не учитывать, у аптеки может возникнуть недоимка по уплате налогов и, как следствие, будут начислены штрафы и пени.

Как зарегистрировать обособленное подразделение

Чтобы создать обособленное подразделение по местонахождению стационарных рабочих мест, достаточно издать приказ по организации.

В налоговую инспекцию по местонахождению обособленного подразделения необходимо представить заявление по форме № 1-2-Учет «Заявление о постановке на учет российской организации в налоговом органе по местонахождению ее обособленного подразделения на территории Российской Федерации». Бланк такого заявления утвержден приказом ФНС России от 1 декабря 2006 г. № САЭ-3-09/826@.

Кроме того, потребуются документы, подтверждающие создание обособленного подразделения (приказ или положение, учредительные документы юридического лица, документы, подтверждающие постановку на налоговый учет по местонахождению организации и государственную регистрацию). Иногда вместе с вышеперечисленными документами налоговики требуют договор аренды по указанному адресу или свидетельство о праве собственности.

В течение пяти дней с момента подачи заявления налоговый орган по местонахождению обособленного подразделения должен выдать Свидетельство о постановке на учет юридического лица в налоговом органе по местонахождению на территории Российской Федерации, где будет указан код причины постановки (КПП), соответствующий правовому статусу обособленного подразделения. Отметим сразу, что пятая и шестая цифры КПП обособленного подразделения без внесения записи в ЕГРЮЛ будет 31 или 32.

Получив свидетельство, аптека обязана уведомить налоговую инспекцию по своему местонахождению о создании обособленного подразделения.

Регистрация во внебюджетных фондах

Вставать на учет в филиале Фонда социального страхования, отделениях Пенсионного фонда и Фонда обязательного медицинского страхования по местонахождению обособленного подразделения или нет, зависит от тех полномочий, которыми это обособленное подразделение наделено.

Так, в пункте 2 постановления Правления ПРФ от 19 марта 2003 г. № 33п записано: «...организации, в состав которых входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет, начисляющие выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, регистрируются в качестве страхователей по местонахождению каждого из обособленных подразделений, через которые эти организации выплачивают вознаграждения физическим лицам». Таким образом, если обособленное подразделение не отвечает хотя бы одному приведенному критерию, регистрироваться в ПФР не нужно.

Зарегистрироваться в ФОМС нужно тем обособленным подразделениям, которые имеют отдельный (самостоятельный) баланс и счета в банках или иных кредитных учреждениях (п. 4 постановления Правительства РФ от 11 октября 1993 г. № 1018).

Таким образом, если обособленное подразделение зарегистрировано по местонахождению рабочих мест (по местонахождению аптечного пункта или аптечного киоска), вставать на учет в фондах по местонахождению этого подразделения необходимости нет.

Уплата налогов аптекой, имеющей обособленные подразделения

Еще одна проблема, которую придется решать, как и куда платить налоги и куда представлять налоговую отчетность. Сразу скажем: если обособленное подразделение зарегистрировано по местонахождению рабочих мест, то уплачивать через налоговую инспекцию по местонахождению этого подразделения придется следующие налоги:

• налог на прибыль;
• налог на имущество (если в обособленном подразделении есть недвижимое имущество);
• налог на доходы физических лиц;
• единый налог на вмененный доход (если организация осуществляет деятельность, облагаемую этим налогом).

Налог на прибыль

Если в организации создано хотя бы одно обособленное подразделение, она должна исчислять и уплачивать налог на прибыль в соответствии со статьей 288 Налогового кодекса РФ. Принцип, заложенный в статье 288 Налогового кодекса РФ, предельно прост: суммы налога и авансовых платежей уплачиваются в федеральный бюджет по местонахождению организации без распределения этих сумм по обособленным подразделениям, а распределению подлежат только суммы налога (авансовых платежей), зачисляемые в бюджет субъектов РФ.

При этом организациям, имеющим несколько обособленных подразделений на территорию одного субъекта РФ, предоставлено право уплачивать налог (авансовые платежи) по местонахождению одного из них. Кстати, эта обязанность может быть возложена и на головное подразделение организации, если оно расположено в том же регионе, что и ее обособленные подразделения. В этом случае необходимо уведомить ИФНС по местонахождению каждого обособленного подразделения о том, что налог будет уплачивать головное отделение. При этом рекомендуется использовать форму, приведенную в письме ФНС России от 31 октября 2005 г. № ММ-6-02/916@.

Налог на имущество организаций

База по налогу на имущество определяется отдельно по следующим видам имущества (ст. 376 Налогового кодекса РФ):

• имущество, подлежащее налогообложению по местонахождению головного отделения организации;
• имущество каждого обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс;
• каждый объект недвижимого имущества, находящийся вне местонахождения головного отделения организации;
• имущество, облагаемое по разным налоговым ставкам.

Таким образом, по местонахождению обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса, в налоговую базу включается только стоимость основных средств, относящихся к недвижимости. При этом в налоговую инспекцию по местонахождению недвижимого имущества необходимо представить декларацию по форме № 1152001 (приложение № 1 к приказу МНС России от 23 марта 2004 г. № САЭ-3-21/224), содержащую титульный лист, разделы 1, 2 (4, 5), или по форме, утвержденной в субъекте РФ, в котором находится недвижимое имущество. Движимое имущество обособленных подразделений, не имеющих отдельного баланса, включается в налоговую базу по местонахождению головного отделения организации.

Иными словами, если аптечный пункт или киоск оборудованы в арендованном помещении, уплачивать налог на имущество аптека должна в общем порядке (то есть без распределения налога между имуществом головного отделения организации и ее обособленных подразделений). Разумеется, если аптека уплачивает ЕНВД, то речь о налоге на имущество организаций вообще не идет.

Налог на доходы физических лиц

Российская организация, имеющая обособленные подразделения, обязана перечислять исчисленные и удержанные суммы налога на доходы физических лиц как по своему местонахождению, так и по местонахождению каждого обособленного подразделения. Сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет по местонахождению обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого подразделения (п. 7 ст. 226 Налогового кодекса РФ).

Не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в налоговую инспекцию по местонахождению головного отделения организации нужно подать сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ:

• по всем работникам головного отделения;
• по тем физическим лицам, которым обособленным подразделением были выплачены доходы, облагаемые НДФЛ.

Единый социальный налог

Организации, в составе которых есть обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, расчетный счет и начисляющие выплаты в пользу физических лиц, уплачивают ЕСН и представляют налоговую отчетность по своему местонахождению, а также по местонахождению каждого из обособленных подразделений. При этом сумма ЕСН, подлежащая уплате по местонахождению обособленного подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся к этому подразделению. Сумма налога, подлежащая уплате по местонахождению головного отделения, определяется как разница между общей суммой налога, подлежащей уплате организацией в целом, и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по местонахождению обособленных подразделений (п. 8 ст. 243 Налогового кодекса РФ).

Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, расчетного счета и не начисляющие выплаты в пользу работников и физических лиц, производят уплату ЕСН централизованно и представляют налоговую отчетность по местонахождению головного отделения.

Разумеется, если аптека уплачивает ЕНВД, то речь о ЕСН вообще не идет.

Взносы на обязательное пенсионное страхование

Организации, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают страховые взносы по своему местонахождению, а также по местонахождению каждого из обособленных подразделений, через которые эти страхователи выплачивают вознаграждения физическим лицам (п. 8 ст. 24 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ»).

Следовательно, организация, в состав которой входят обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса, расчетного счета и не выплачивающие вознаграждения в пользу физических лиц, производит уплату страховых взносов централизованно по местонахождению головного отделения. Такая организация представляет декларации и расчеты по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование также по местонахождению головного отделения.

Единый налог на вмененный доход

Уплата ЕНВД для определенных видов деятельности регламентируется главой 26.3. Налогового кодекса РФ и нормативными правовыми актами субъектов РФ. Плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта РФ, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую этим налогом (п. 1 ст. 346.28. НК РФ).

Следовательно, если обособленное подразделение аптеки (аптечный киоск или аптечный пункт) расположено и осуществляет свою деятельность на территории субъекта РФ, где введен ЕНВД, то организация обязана уплачивать ЕНВД и представлять налоговую отчетность в соответствии с Налоговым кодексом РФ и нормативными правовыми актами этого субъекта РФ.

Подписано в печать

13.07.2007

---