Решение ВАС РФ от 23.12.2002 № 9181/02
<О признании недействительными абзацев первого, второго и четвертого пункта 27.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС РФ от 05.07.2002 № БГ-3-05/344>
(Извлечение)
ВЫСШИЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ от 23 декабря 2002 г. № 9181/02
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению Общероссийского союза общественных организаций инвалидов (далее — ОСООИ) к МНС России о признании недействующими абзацев с первого по четвертый пункта 27.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (далее — Методические рекомендации), утвержденных Приказом МНС России от 05.07.2002 № БГ-3-05/344, как не соответствующих статьям 2 и 10 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» и статье 239 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Налоговый кодекс, Кодекс).
Заявитель просит признать недействующими абзацы с первого по четвертый пункта 27.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, указывая на то, что в обжалуемых положениях Методических рекомендаций разъясняется, что налоговые льготы, установленные для плательщиков единого социального налога, в части страховых взносов в Пенсионный фонд не учитываются, что противоречит статьям 239, 241, 243 Налогового кодекса. При этом заявитель утверждает, что обязательные страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации являются частью единого социального налога и, следовательно, в том случае, если лицо освобождено от уплаты этого налога, оно должно быть освобождено от уплаты страховых взносов в Пенсионный фонд.
МНС России, возражая против иска, ссылается на то, что Методические рекомендации не являются нормативным актом общего пользования. Этот документ издан министерством в порядке руководства деятельностью налоговых органов. Он предназначен для должностных лиц этих органов. Рекомендации не являются обязательными для иных лиц и, следовательно, не могут нарушать их права и законные интересы.
МНС России просит отклонить требования ОСООИ, считая, что обязательные страховые взносы являются возмездными и потому не могут рассматриваться как налоговый платеж. В связи с этим страховые взносы в Пенсионный фонд не являются составной частью единого социального налога. Они подлежат уплате вне зависимости от наличия льгот по социальному налогу.
Пенсионным фондом поддерживается позиция МНС России. При этом фонд считает, что правоотношения по уплате страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда регулируются Федеральным законом от 15.12.2001 № 167-ФЗ и в части, касающейся льгот, относящихся к страховым взносам, следует руководствоваться только этим Законом. Положения Налогового кодекса распространяются на страховые взносы только в той части, когда об этом прямо указано в законе.
Рассмотрев материалы дела, исследовав представленные доказательства и заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, суд установил следующее.
В соответствии со статьей 29 АПК РФ арбитражные суды рассматривают дела об оспаривании нормативных правовых актов, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда.
Согласно статье 138 Налогового кодекса акты налоговых органов, в том числе и нормативные, ущемляющие права и законные интересы юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, могут быть оспорены в арбитражном суде.
Под нормативным правовым актом понимается изданный в установленном порядке акт управомоченного на то органа государственной власти, органа местного самоуправления или должностного лица, устанавливающий правовые нормы (правила поведения), обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение.
Приказом МНС России от 05.07.2002 № БГ-3-05/344 утверждены Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога.
Данные рекомендации изданы в целях обеспечения единообразного применения положений главы 24 части второй Налогового кодекса и осуществления контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах.
Адресованные налоговым органам, эти рекомендации содержат указания о правилах исчисления и уплаты социального налога, соблюдения которых должностные лица этих органов обязаны требовать от налогоплательщиков.
Налогоплательщик является лицом, зависимым от поведения должностного лица налогового органа, осуществляющего контроль за правильностью исчисления и уплаты налога. Следовательно, рекомендации, утвержденные Приказом МНС России от 05.07.2002 и являющиеся обязательными к исполнению налоговыми органами в отношениях с налогоплательщиками, затрагивают права и законные интересы последних.
Таким образом, имеются основания считать, что указанные выше Методические рекомендации носят характер нормативного правового акта.
Проверив в соответствии с пунктом 5 статьи 194 АПК РФ оспариваемые положения пункта 27.2 Методических рекомендаций в полном объеме, суд пришел к выводу, что они не соответствуют пункту 2 статьи 4, пункту 1 статьи 6, статье 53, статье 237 Налогового кодекса ввиду следующего.
В абзаце первом пункта 27.2 Методических рекомендаций указывается, что налоговая база единого социального налога определяется исходя из ставки, рассчитанной как одна вторая ставки, установленной для расчета налога.
Согласно статье 237 Кодекса под налоговой базой единого социального налога понимается сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Статьей 53 Налогового кодекса разграничены понятия «налоговая база» и «налоговая ставка», и исходя из смысла содержащегося в названной статье налоговая база не может определяться исходя из ставки налога.
Таким образом, формулировка абзаца первого пункта 27.2 Методических рекомендаций содержит противоречащее Налоговому кодексу определение налоговой базы, вследствие чего суд усматривает основания к признанию этого абзаца недействующим.
Абзацы второй и четвертый пункта 27.2 Методических рекомендаций устанавливают, что в организациях, которые полностью освобождены от уплаты единого социального налога, будет исчисляться и уплачиваться только сумма страховых взносов в Пенсионный фонд.
Пунктом 1 статьи 4 Налогового кодекса предусмотрено, что МНС России, органы государственных внебюджетных фондов издают обязательные для своих подразделений приказы, инструкции и методические указания по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не относятся к актам законодательства о налогах и сборах.
Как следует из статьи 8 Налогового кодекса, под налогом понимается безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства.
Согласно статье 3 Федерального закона № 167-ФЗ страховые взносы на обязательное пенсионное страхование — индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет Пенсионного фонда и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном счете.
Таким образом, понятие страхового взноса, приведенное в статье 3 названного Закона, является иным, чем понятие налогового платежа, содержащееся в статье 8 Кодекса.
На основании вышеизложенного суд пришел к выводу, что содержащиеся в абзацах втором и четвертом пункта 27.2 Методических рекомендаций разъяснения в части страховых взносов, уплачиваемых в Пенсионный фонд, даны МНС России с превышением имеющихся у него полномочий и, следовательно, в силу статьи 6 Налогового кодекса признаются не соответствующими Кодексу.
Оснований для признания абзаца третьего пункта 27.2 Методических рекомендаций недействующим не усматривается. Текст этого абзаца самостоятельного значения не имеет и относится к иным положениям пункта 27.2 Методических рекомендаций, которые не оспариваются заявителем.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации
признать абзац первый пункта 27.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных Приказом МНС России от 05.07.2002 № БГ-3-05/344, недействующим, как не соответствующий статьям 53, 237 Налогового кодекса.
Признать абзацы второй и четвертый пункта 27.2 названных Методических рекомендации недействующими, как не соответствующие пункту 2 статьи 4, подпункту 1 пункта 1 статьи 6 Налогового кодекса.
В признании недействующим абзаца третьего пункта 27.2 названных рекомендаций отказать.