Решение ВАС РФ от 06.08.2008 № 7696/08
<О признании недействующим абзаца пятого письма Минфина России от 26.01.2007 № 03-04-07-01/16>
ВЫСШИЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
от 6 августа 2008 г. № 7696/08
Решение в полном объеме изготовлено 6 августа 2008 г.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе председательствующего Вышняк Н.Г., судей Муриной О.Л., Наумова О.А. рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Беденко Олега Васильевича о признании недействующим абзаца пятого письма Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 № 03-04-07-01/16.
от заявителя — индивидуального предпринимателя Беденко О.В. — Галеев М.Ш. (доверенность от 15.11.2007 № 74 АА 740336);
от Министерства финансов Российской Федерации — Ковпак С.В. (доверенность от 13.18.2007 № 01-06-08/186);
от Федеральной налоговой службы — Сенина М.Г. (доверенность от 11.02.2008 № ММ-19-7/33).
Протокол судебного заседания вела главный консультант Новикова О.В.
Индивидуальный предприниматель Беденко О.В. обратился в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о признании недействующим абзаца пятого письма Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 № 03-04-07-01/16, размещенного на сайте правовой системы «Консультант плюс» в виде приложения к письму Федеральной налоговой службы от 09.02.2007 № ГИ-6-04/100@ с названием «О предоставлении профессиональных налоговых вычетов».
Министерство финансов Российской Федерации заявило ходатайство о прекращении производства по делу.
Представитель предпринимателя Беденко О.В. возражает против прекращения производства по делу, просит рассмотреть заявление своего доверителя по существу и удовлетворить его требование.
Рассмотрев доводы, изложенные в ходатайстве о прекращении производства по делу, поддержанные Федеральной налоговой службой, и в возражениях предпринимателя на это ходатайство, суд признает ходатайство не подлежащим удовлетворению по следующим основаниям.
В ходатайстве о прекращении производства по делу Министерство финансов Российской Федерации, ссылаясь на часть 1 статьи 192 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полагает, что письмо от 26.01.2007 № 03-04-07-01/16 является письменным разъяснением, не относится к нормативным правовым актам федерального органа исполнительной власти, рассмотрение которых в соответствии с пунктом 1 статьи 29, частью 2 статьи 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подведомственно и подсудно Высшему Арбитражному Суду Российской Федерации, а потому просит на основании пункта 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации прекратить производство по данному делу.
В соответствии с пунктом 1 статьи 29, частью 3 статьи 191 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд рассматривает дела об оспаривании нормативных правовых актов, затрагивающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, если федеральным законом их рассмотрение отнесено к компетенции арбитражного суда. При этом разрешение вопроса о том, носит ли тот или иной акт органа государственной власти нормативный характер, должно производиться независимо от его формы, содержания и других условий, например государственной регистрации, опубликования в официальном издании.
Полномочиями по изданию нормативных актов по вопросам налогов и сборов наделено Министерство финансов Российской Федерации, которому в соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 09.03.2004 № 314 «О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» переданы функции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по принятию нормативных правовых актов в сфере налогов и сборов и ведению разъяснительной работы по законодательству о налогах и сборах, что предусмотрено пунктом 1 статьи 4, пунктом 1 статьи 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс).
Налоговые органы в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 32 Кодекса обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
Министерство финансов Российской Федерации направило Федеральной налоговой службе письмо от 26.01.2007 № 03-04-07-01/16, в котором разъяснило порядок применения пункта 1 статьи 221 Кодекса, касающегося права на получение профессиональных налоговых вычетов при исчислении НДФЛ лицами, поименованными в пункте 1 статьи 227, в том числе физическими лицами, зарегистрированными в установленном законодательством порядке и осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. При этом содержащееся в его абзаце пятом положение во взаимосвязи его с другими абзацами письма обуславливает право налогоплательщика на профессиональный налоговый вычет необходимостью представления им в налоговый орган соответствующих документов.
Федеральная налоговая служба сопроводительным письмом от 09.02.2007 № ГИ-6-04/100@ «О предоставлении профессиональных налоговых вычетов» направила оспариваемое предпринимателем письмо Министерства финансов Российской Федерации нижестоящим органам для руководства и использования в работе, указав, что при отсутствии у налогового органа первичных учетных документов, подтверждающих фактически произведенные налогоплательщиком расходы, связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, не имеется оснований для предоставления налогоплательщику заявленных им в декларации по НДФЛ профессиональных налоговых вычетов.
Как следует из мотивировочной части решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Снежинску Челябинской области от 03.09.2007 № 1121, оспариваемое положение письма Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 фактически было применено в отношении предпринимателя Беденко О.В. при проведении камеральной проверки налоговой декларации по НДФЛ за 2006 год. Требованием от 16.06.2007 инспекция затребовала от предпринимателя в подтверждение заявленного им профессионального вычета договоры с контрагентами, документы, подтверждающие закупку товаров и их реализацию, акты выполненных работ, книгу учета доходов и расходов, реестр расходных документов.
Таким образом, из имеющихся в деле документов, а также объяснений представителей заинтересованных лиц следует, что положения абзаца пятого письма Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 понимается налоговыми органами в том значении, что налогоплательщик при заявлении профессионального налогового вычета в налоговой декларации по НДФЛ обязан представить налоговому органу обосновывающие этот вычет документы либо непосредственно с декларацией, либо по требованию должностного лица налогового органа в процессе камеральной проверки.
При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что в абзаце пятом письма Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 № 03-04-07-01/16 в том значении, как это понимается Федеральной налоговой службой и ее нижестоящими органами, осуществляющими налоговый контроль, установлено правило поведения, обязательное для неопределенного круга лиц, что является признаком нормативного правового акта.
Следовательно, заявление предпринимателя в силу положений части 1 статьи 27, пункта 1 статьи 29 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с пунктом 1 статьи 4, статьями 137, 138 Кодекса подлежит рассмотрению в Высшем Арбитражном Суде Российской Федерации. В связи с этим ходатайство Министерства финансов Российской Федерации отклоняется. Заявление предпринимателя подлежит рассмотрению по существу.
Индивидуальный предприниматель Беденко О.В. полагает, что абзац пятый указанного письма Министерства финансов Российской Федерации, учитывая его связь с другими положениями данного акта, устанавливает правило, которое не соответствует Кодексу, незаконно возлагает на налогоплательщика обязанность представлять налоговому органу при подаче налоговой декларации по НДФЛ документы, подтверждающие заявленный профессиональный налоговый вычет.
В отзыве на заявление Министерство финансов Российской Федерации просит отказать индивидуальному предпринимателю, указывая на то, что согласно статье 221 Кодекса право на профессиональный налоговый вычет при исчислении НДФЛ связано с фактически произведенными налогоплательщиком и документально подтвержденными расходами. Обязанность налогоплательщика представлять в налоговые органы документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, закреплена в подпункте 6 пункта 1 статьи 23 Кодекса.
Представитель Федеральной налоговой службы поддержал позицию Министерства финансов Российской Федерации, просил требование предпринимателя отклонить, полагая, что оспариваемое письмо министерства не ущемляет права и законные интересы заявителя.
Рассмотрев доводы, изложенные в заявлении о признании недействующим абзаца пятого письма Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 и в отзывах на него, заслушав представителей участвующих в деле лиц, исследовав представленные доказательства, суд считает, что заявление о признании недействующим письма Министерства финансов Российской Федерации в оспариваемой части подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из положений пунктов 1 — 3 статьи 88 Кодекса в редакции Федерального закона от 27.07.2006 № 137-ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2007, камеральная проверка проводится на основе налоговой декларации (расчета) и документов, представляемых налогоплательщиком, которые он в соответствии с Кодексом должен приложить к декларации (расчету) или по своей инициативе, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Пунктом 7 статьи 88 Кодекса установлено, что при проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы не вправе истребовать дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.
Статьей 221 Кодекса «Профессиональные налоговые вычеты» предусмотрено право налогоплательщиков, указанных в пункте 1 статьи 227 Кодекса (в том числе индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица), на профессиональный налоговый вычет в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом указание Кодекса на «документально подтвержденные расходы» не может рассматриваться как обязанность налогоплательщика представлять налоговому органу для камеральной проверки документы, подтверждающие такие расходы, как полагают заинтересованные лица по данному делу. Пункт 1 статьи 221 устанавливает порядок исчисления суммы профессионального налогового вычета.
Ссылка Министерства финансов Российской Федерации на то, что обязанность налогоплательщика представлять в налоговый орган и его должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты НДФЛ, вытекает из положения подпункта 6 пункта 1 статьи 23 Кодекса, также отклоняется. Согласно этой норме такая обязанность возникает у налогоплательщика в случаях и в порядке, предусмотренных Кодексом. Однако Кодекс не содержит ни положений, обязывающих налогоплательщика, заявившего о применении профессионального налогового вычета, представлять при подаче декларации по НДФЛ документы, подтверждающие такой вычет, ни положений о праве налогового органа в ходе камеральной налоговой проверки истребовать у налогоплательщика такие документы.
Таким образом, письмо Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 № 03-04-07-01/16 в оспариваемой части в том значении, как это понимается налоговыми органами, подлежит признанию не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, изменяющим определенное главой 23 Кодекса содержание обязанностей налогоплательщиков, претендующих на профессиональный налоговый вычет, а также допускающим не предусмотренные Кодексом полномочия налоговых органов.
Руководствуясь статьями 159, 167, 169, 170, 194, 195 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации
признать абзац пятый письма Министерства финансов Российской Федерации от 26.01.2007 № 03-04-07-01/16 не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и не действующим в этой части.
Расходы по госпошлине отнести на Министерство финансов Российской Федерации.