Решение ВАС РФ от 19.11.2003 № 12358/03
<О признании недействующим пункта 9 Методических рекомендаций по применению главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС РФ от 10.12.2002 № БГ-3-22/706>
ВЫСШИЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ от 19 ноября 2003 г. № 12358/03
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе председательствующего — судьи Тумаркина В.М., судей Горячевой Ю.Ю. и Першутова А.Г. рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению муниципального унитарного предприятия «Коммунальное транспортное управление» о признании недействующим пункта 9 Методических рекомендаций по применению главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.12.2002 № БГ-3-22/706 (с изменениями и дополнениями, внесенными Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 17.04.2003 № БГ-3-22/191).
от Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (ответчика) — заместитель начальника отдела судебно-правовой работы Юридического департамента Брандт Л.А. (доверенность от 27.02.2003 № БГ-19-14/85) и заместитель начальника Управления налогообложения малого бизнеса Пахалуева С.Б. (доверенность от 23.10.2003 № 14-3-04/2700-4).
Муниципальное унитарное предприятие «Коммунальное транспортное управление» (заявитель), извещенное надлежащим образом, в судебное заседание не явилось.
Протокол вела помощник судьи Коробова Е.В.
Рассмотрев материалы дела, исследовав представленные доказательства и выслушав объяснения представителей Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, суд установил следующее.
Муниципальное унитарное предприятие «Коммунальное транспортное управление» (далее — предприятие) обратилось в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о признании недействующим пункта 9 Методических рекомендаций по применению главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.12.2002 № БГ-3-22/706 (далее — Методические рекомендации).
Как указывает заявитель, разъяснение, данное Министерством Российской Федерации по налогам и сборам (далее — министерство) в пункте 9 Методических рекомендаций, его территориальные органы понимают таким образом, что муниципальные унитарные предприятия лишены права исчислять и уплачивать налоги в соответствии с упрощенной системой налогообложения. Такая правоприменительная практика нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности и не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации (в частности, подпункту 14 пункта 3 статьи 346.12), Федеральному закону от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» и Гражданскому кодексу Российской Федерации.
По мнению заявителя, муниципальные унитарные предприятия вправе применять упрощенную систему налогообложения, так как учредителем предприятия, образованного в указанной организационно-правовой форме, в соответствии с пунктом 1 статьи 8 и статьей 11 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях» выступает муниципальное образование, которое не является юридическим лицом и непосредственно участвует в нем своим имуществом.
Министерство, возражая против иска, полагает, что в удовлетворении требования предприятию следует отказать, и утверждает, что муниципальные унитарные предприятия не вправе уплачивать налоги в соответствии с упрощенной системой налогообложения. Такой специальный налоговый режим установлен в целях государственной поддержки субъектов малого предпринимательства. Правовое регулирование отношений в этой сфере ранее осуществлялось согласно Федеральному закону от 14.06.1995 № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» и Федеральному закону от 29.12.1995 № 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства», последний из которых утратил силу в связи с введением в действие главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса Российской Федерации. Ранее существовавшая упрощенная система налогообложения с 01.01.2003 включена в Налоговый кодекс Российской Федерации, поэтому в новых условиях названный специальный налоговый режим действует для субъектов малого предпринимательства. При решении вопроса о переходе организаций на упрощенную систему налогообложения необходимо руководствоваться пунктом 1 статьи 3 Федерального закона от 14.06.1995 № 88-ФЗ, согласно которому под субъектами малого предпринимательства понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 процентов, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25 процентов.
При подготовке оспариваемого разъяснения Министерство исходило из того, что муниципальные предприятия входят в состав муниципальной собственности, управляют которой органы местного самоуправления. Эти же органы осуществляют права собственника в отношении имущества, входящего в состав муниципальной собственности, от имени муниципального образования. Доля участия муниципального образования, от имени которого выступает орган местного самоуправления, в имуществе созданного муниципального унитарного предприятия превышает 25 процентов. Участие одной организации (органа местного самоуправления, являющегося юридическим лицом) в другой организации (муниципальном унитарном предприятии) с учетом превышения указанного предела препятствует переходу муниципальному унитарному предприятию на упрощенную систему налогообложения.
Проверив в соответствии с пунктом 5 статьи 194 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оспариваемую норму Методических рекомендаций, суд пришел к выводу, что она с учетом смысла, придаваемого ей Министерством и его территориальными органами, не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации по следующим основаниям.
Федеральный закон от 24.07.2002 № 104-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» дополнил раздел VIII.1 Налогового кодекса Российской Федерации главой 26.2 «Упрощенная система налогообложения».
В отличие от ранее действовавшего Федерального закона от 29.12.1995 № 222-ФЗ «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства» глава 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит каких-либо упоминаний о том, что упрощенная система налогообложения применяется только к субъектам малого предпринимательства. В новых условиях на данную систему налогообложения вправе претендовать организации независимо от организационно-правовой формы, в которой они созданы, но с учетом ограничений, предусмотренных для налогоплательщиков в пунктах 2 и 3 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации. По этой же причине недопустимо применение пункта 1 статьи 3 Федерального закона от 14.06.1995 № 88-ФЗ в качестве дополнительного основания, ограничивающего право организаций на переход с 01.01.2003 с общей системы налогообложения на упрощенную.
Это же относится и к заявителю — муниципальному унитарному предприятию «Коммунальное транспортное управление».
Как видно из представленной суду переписки, территориальный орган Министерства, руководствуясь Методическими рекомендациями, сообщил о невозможности применения предприятием упрощенной системы налогообложения.
В пункте 9 Методических рекомендаций Министерством дано следующее разъяснение применения подпункта 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации: «При применении указанной нормы следует иметь в виду, что согласно статье 124 Гражданского кодекса Российской Федерации Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, а также городские, сельские поселения и другие муниципальные образования выступают в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений — гражданами и юридическими лицами.»
Ко всем названным субъектам гражданского права применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, если иное не вытекает из закона или особенностей данных субъектов.
Согласно статье 125 Гражданского кодекса Российской Федерации от имени Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований могут своими действиями приобретать и осуществлять имущественные права и обязанности, соответственно, органы государственной власти и органы местного самоуправления в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов.
Государственные органы власти, являющиеся юридическими лицами в соответствии с нормативными правовыми актами, регламентирующими их деятельность, органы местного самоуправления (статья 20 Федерального закона от 28.08.1995 № 154-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации») согласно пункту 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к организациям.
Таким образом, в случае если совокупная доля участия федеральной собственности, собственности субъектов Российской Федерации или муниципальных образований в организациях составляет более 25 процентов, то такие организации не вправе применять упрощенную систему налогообложения.».
По мнению Министерства, содержащееся в подпункте 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации положение дает достаточные основания полагать, что названный Кодекс не предусмотрел возможности применения унитарными предприятиями упрощенной системы налогообложения.
В обоснование этого вывода Министерство ссылается на нормы гражданского права, полагая, что непосредственное участие одной организации в другой заключается в формировании учредителями (организациями, признаваемыми юридическими лицами в соответствии со статьей 11 Налогового кодекса Российской Федерации) имущества организации, претендующей на применение упрощенной системы налогообложения.
Орган местного самоуправления и муниципальное унитарное предприятие Министерство рассматривает в качестве организации.
Между тем подпунктом 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25 процентов, не вправе применять упрощенную систему налогообложения. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25 процентов.
В соответствии со статьей 48 Гражданского кодекса Российской Федерации в связи с участием в образовании имущества юридического лица его учредители (участники) могут иметь обязательственные права в отношении этого юридического лица либо вещные права на его имущество. К юридическим лицам, в отношении которых их участники имеют обязательственные права, относятся хозяйственные товарищества и общества, производственные и потребительские кооперативы. К юридическим лицам, на имущество которых их учредители имеют право собственности или иное вещное право, относятся государственные и муниципальные унитарные предприятия, а также финансируемые собственником учреждения. К юридическим лицам, в отношении которых их учредители (участники) не имеют имущественных прав, относятся общественные и религиозные организации (объединения), благотворительные и иные фонды, объединения юридических лиц (ассоциации и союзы).
К коммерческим организациям с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом относятся хозяйственные товарищества и общества. Имущество, созданное за счет вкладов учредителей (участников), а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе его деятельности, принадлежит ему на праве собственности (статья 66 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней собственником имущество.
В отличие от хозяйственных товариществ и обществ имущество муниципального унитарного предприятия принадлежит ему на праве хозяйственного ведения, является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками предприятия (пункт 1 статьи 113 Гражданского кодекса Российской Федерации, статья 2 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»).
Учредителем муниципального унитарного предприятия является муниципальное образование (статья 8 Федерального закона от 14.11.2002 № 161-ФЗ). Муниципальные предприятия и организации входят в состав муниципальной собственности (пункт 1 статьи 29 Федерального закона от 28.08.1995 № 154-ФЗ).
Органы местного самоуправления управляют муниципальной собственностью и осуществляют от имени муниципального образования права собственника в отношении имущества, входящего в состав муниципальной собственности.
К муниципальным образованиям относятся городское, сельское поселение, несколько поселений, объединенных общей территорией, часть поселения, иная населенная территория, в пределах которых осуществляется местное самоуправление, имеются муниципальная собственность, местный бюджет и выборные органы местного самоуправления.
С учетом того, что муниципальное образование не может быть признано организацией в том смысле, в котором статья 11 Налогового кодекса Российской Федерации использует указанный термин, и имущество муниципального унитарного предприятия не распределяется по вкладам (долям, паям), следует признать: подпункт 14 пункта 3 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит препятствий для применения муниципальными унитарными предприятиями упрощенной системы налогообложения и иное толкование Министерством и его территориальными органами указанной нормы не основано на законодательстве Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 191, 194 и 195 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации
признать пункт 9 Методических рекомендаций по применению главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.12.2002 № БГ-3-22/706, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и не действующим в той мере, в какой он по смыслу, придаваемому ему налоговыми органами, препятствует переходу муниципальных унитарных предприятий на упрощенную систему налогообложения.
Возвратить государственную пошлину в сумме 1000 рублей, уплаченную по платежному поручению от 25.06.2003 № 377.