Приказ Минсельхоза РФ от 02.02.2004 № 74
Актуально на 09.11.2026.
Как цитировать: Приказ Минсельхоза РФ от 02.02.2004 N 74. 74. 02.02.2004. https://bukva.ai/docs/prikaz-74-2004-minselhoz-rossii-ministerstvo
«Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету займов и кредитов в организациях агропромышленного комплекса»
МИНИСТЕРСТВО СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПРИКАЗ
от 2 февраля 2004 г. № 74
ОБ УТВЕРЖДЕНИИ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ ЗАЙМОВ И КРЕДИТОВ
В ОРГАНИЗАЦИЯХ АГРОПРОМЫШЛЕННОГО КОМПЛЕКСА
В целях совершенствования бухгалтерского учета в сельском хозяйстве приказываю:
1. Утвердить Методические рекомендации по бухгалтерскому учету займов и кредитов в организациях агропромышленного комплекса (далее — Методические рекомендации) согласно Приложению.
2. Департаменту бухгалтерского учета и отчетности организовать доведение Методических рекомендаций до организаций агропромышленного комплекса для внедрения в систему бухгалтерского учета.
3. Контроль за выполнением настоящего Приказа возложить на заместителя Министра А.В. Антонца.
С. А. Данкверт
от 2 февраля 2004 г. № 74
МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ ЗАЙМОВ И КРЕДИТОВ В ОРГАНИЗАЦИЯХ АГРОПРОМЫШЛЕННОГО КОМПЛЕКСА
I. Общие положения
1. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету кредитов, займов и затрат по их обслуживанию в сельскохозяйственных организациях (далее — Методические рекомендации) подготовлены на основе утвержденных Министерством финансов Российской Федерации положений и иных нормативных актов по бухгалтерскому учету, в частности: «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), «Расходы организаций» (ПБУ 10/99), «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01), «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), а также Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций АПК и Методических рекомендаций по его применению, утвержденных Приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 13 июня 2001 г. № 654.
2. Настоящие Методические рекомендации устанавливают правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (в том числе товарному и коммерческому кредиту), включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений).
3. Настоящие Методические рекомендации не применяются к беспроцентным договорам займа и договорам государственного займа.
4. Нормативной базой бухгалтерского учета кредитов и займов и затрат по их обслуживанию в сельскохозяйственных организациях являются общегражданское и специальное законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативные акты по бухгалтерскому учету Министерства финансов Российской Федерации и Министерства сельского хозяйства Российской Федерации, а также локальные нормативные акты сельскохозяйственных организаций, принимаемые в рамках формирования ими своей структуры, отраслевых и других особенностей деятельности.
II. Понятия, оценка и задачи бухгалтерского учета кредитов и займов
5. Используемые в настоящих Методических рекомендациях понятия означают:
Кредит представляет собой форму движения ссудного капитала (фонда), осуществляемого через банковскую систему и специальные финансово-кредитные институты. Кредит и финансы — взаимосвязанные категории, которые в сочетании обеспечивают кругооборот денежных фондов организаций на расширенной основе. Банки аккумулируют свободные денежные средства предприятий и населения и передают их на основе обеспеченности, возвратности, платности и срочности организациям, нуждающимся в них.
Платность кредита (ссудный процент) — это необходимость не только прямого возврата заемщиком полученных от банка кредитных ресурсов, но и оплаты права (процента) на их использование.
Кредитор — это банк или иная кредитная организация, предоставляющая денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных кредитным договором.
Заемщик — это получатель кредита (организация) по кредитному договору от кредитора, обязующаяся возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.
Кредитные отношения между кредитором и заемщиком регулируются кредитным договором, который заключается между указанными субъектами в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность кредитного договора и такой договор считается ничтожным.
Банковский кредит — одна из наиболее распространенных форм кредитных отношений в экономике, объектом которых выступает процесс передачи в ссуду непосредственно денежных средств. Банковский кредит представляется исключительно специализированными кредитно-финансовыми организациями, имеющими лицензию на осуществление подобных операций от Центрального банка Российской Федерации. В роли заемщика могут выступать только юридические лица, инструментом кредитных отношений является кредитный договор или кредитное соглашение. Доход по этой форме кредита поступает в виде ссудного процента или банковского процента, ставка которого определяется по соглашению сторон с учетом ее средней нормы на данный период и конкретных условий кредитования.
Товарный кредит — одна из форм кредита, который предоставляется в виде вещей. Сторонами может быть заключен договор, предусматривающий обязанность одной стороны предоставить другой стороне вещи, определенные родовыми признаками (договор товарного кредита). К такому договору применяются правила о кредитном договоре, если иное не предусмотрено договором товарного кредита и не вытекает из существа обязательств. Условия о количестве, об ассортименте, о комплектности, о качестве, о таре или об упаковке предоставляемых вещей должны исполняться в соответствии с правилами о договоре купли-продажи товаров (статьи 465 - 485 ГК РФ), если иное не предусмотрено договором товарного кредита.
Коммерческий кредит — это довольно распространенная форма кредита, особенностью которого является передача в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей. Так, договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом.
в форме, предусмотренной для заключения договора займа (статья 808 ГК РФ).
6. Задолженность организации-заемщика заимодавцу по полученным займам и кредитам в бухгалтерском учете подразделяется на краткосрочную и долгосрочную.
Указанная краткосрочная и (или) долгосрочная задолженность может быть срочной и (или) просроченной.
Для целей настоящих Методических рекомендаций:
- краткосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой согласно условиям договора не превышает 12 месяцев;
- долгосрочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора превышает 12 месяцев;
- срочной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам, срок погашения которой по условиям договора не наступил или продлен (пролонгирован) в установленном порядке;
- просроченной задолженностью считается задолженность по полученным займам и кредитам с истекшим согласно условиям договора сроком погашения.
В соответствии с установленной в организации-заемщике учетной политикой заемщик может осуществлять перевод долгосрочной задолженности в краткосрочную или учитывать находящиеся в его распоряжении заемные средства, срок погашения которых по договору займа или кредита превышает 12 месяцев, до истечения указанного срока в составе долгосрочной задолженности.
При выборе первого варианта перевод долгосрочной задолженности по полученным займам и кредитам в краткосрочную организацией-заемщиком производится в момент, когда по условиям договора займа и (или) кредита до возврата основной суммы долга остается 365 дней.
Организация-заемщик по истечении срока платежа обязана обеспечить перевод срочной задолженности в просроченную.
Перевод срочной краткосрочной и (или) долгосрочной задолженности по полученным займам и кредитам в просроченную производится организацией-заемщиком в день, следующий за днем, когда по условиям договора займа и (или) кредита заемщик должен был осуществить возврат основной суммы долга.
7. Основная сумма долга (далее — задолженность) по полученному от заимодавца займу и (или) кредиту учитывается организацией-заемщиком в соответствии с условиями договора займа или кредитного договора в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке других вещей, предусмотренной договором.
Организация-заемщик принимает к бухгалтерскому учету указанную задолженность в момент фактической передачи денег или других вещей и отражает ее в составе кредиторской задолженности.
В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа и (или) кредитного договора организация-заемщик приводит информацию о недополученных суммах в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности.
8. Задолженность по предоставленному заемщику займу и (или) кредиту, полученному или выраженному в иностранной валюте или условных денежных единицах, учитывается заемщиком в рублевой оценке по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату фактического совершения операции (предоставления кредита, займа, включая размещение заемных обязательств), а при отсутствии курса Центрального банка Российской Федерации — по курсу, определяемому по соглашению сторон.
9. Система учета расчетов по кредитам и займам должна содействовать выполнению договорных обязательств, плановых заданий и повышению эффективности использования полученных средств кредитов и займов. Эффективность системы расчетно-кредитных операций во многом зависит от правильной организации бухгалтерского учета.
Учет расчетов по кредитам и займам должен обеспечивать: возможность систематического контроля за целевым использованием и рациональным использованием кредитных и заемных средств; правильность начисления и своевременность погашения задолженности по процентам полученных кредитов и займов; информацией для принятия управленческих решений по переоформлению кредитов и займов или их просрочке, досрочному погашению; проведения своевременной выверки операций по счетам расчетов по кредитам и займам и расчетам с банками, другими дебиторами и кредиторами.
Рациональная организация бухгалтерского учета расчетов по кредитам и займам должна позволять своевременно взыскивать дебиторскую задолженность и погашать кредиторскую задолженность.
III. Бухгалтерский учет кредитов и займов
А. Учет полученных краткосрочных кредитов и займов
10. В соответствии с действующим порядком краткосрочные кредиты предоставляются исходя из оборачиваемости кредитуемых материальных ценностей и окупаемости затрат, но, как правило, на срок не более года. В отдельных случаях с учетом специфики производственного цикла краткосрочные кредиты могут выдаваться и на больший срок согласно кредитному договору.
Сельскохозяйственным организациям по их ходатайствам может быть выдан кредит под переходящие запасы материально-производственных запасов, молодняка скота до сроков их продажи в будущем году или продажи продукции из урожая будущего года. Эти ссуды в день выдачи оформляются срочными обязательствами или обязательствами-поручениями (с указанием конкретных сроков погашения).
Сельскохозяйственные организации могут получать по договорам займа от других организаций и лиц займы в виде денежных средств или иного имущества (кормов, семян, удобрений и т.д.).
11. Учет задолженности по краткосрочным кредитам и займам ведут на балансовом счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», по кредиту которого отражают получение кредитов и займов, т.е. увеличение задолженности по кредитам банка и займам, а по дебету — погашение кредитов и займов.
Кредиты, выданные банком, могут иметь различное целевое направление, в связи с чем полученные средства могут быть зачислены непосредственно на расчетный счет или за счет кредита непосредственно могут быть оплачены счета поставщиков и другие расходы хозяйства.
При зачислении кредита на расчетный счет составляют корреспонденцию счетов:
дебет счета 51 «Расчетные счета»,
кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».
При оплате задолженности поставщикам за счет кредита делают запись:
дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».
Оплату со ссудных счетов задолженности органам социального страхования и финансовым органам по платежам в бюджет оформляют соответственно бухгалтерской записью:
дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»,
дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и
кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».
При выставлении непосредственно со ссудного счета аккредитива поставщику либо при получении чековой книжки для расчетов с транспортной организацией делается запись:
дебет счета 55 «Специальные счета в банках»,
кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Наличные деньги со ссудных счетов, как правило, не выдаются. Исключение составляют покупка за счет кредита молодняка скота у частных лиц, а также получение за счет кредита денег в кассу хозяйства для оплаты труда. Эти операции отражают записью:
кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».
12. В установленные сроки банк делает проверку обеспечения и регулирования задолженности по выданным кредитам. Для этого хозяйство представляет в банк специальные сведения по каждому объекту кредита. Результат проверки обеспечения и регулирования задолженности ссудного счета зачисляется на расчетный счет (или взыскивается с него) по распорядительному документу банка, без выписки заявлений хозяйством. Поэтому все бухгалтерские записи по ссудному счету в хозяйстве оформляют исключительно на основании полученных выписок банка. К выпискам должны быть приложены оплаченные за счет кредита расчетные документы поставщиков и других организаций.
По ссудным счетам погашение кредита производится на основании срочных обязательств (в колхозах — поручений-обязательств), на основании которых банк погашает кредиты в соответствии с указанными в них сроками. На каждый срок погашения кредита выписывается отдельное срочное обязательство в двух экземплярах (иногда на период — пятидневку, декаду и др.).
При наступлении срока платежа, указанного в обязательстве, банк самостоятельно списывает с расчетного счета хозяйства сумму платежа и направляет ее на погашение задолженности по ссудным счетам. При этом составляют бухгалтерскую запись:
дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»,
кредит счета 51 «Расчетные счета».
Если для уплаты на расчетном счете средств не хватает, то недостающую сумму относят на просроченные ссуды (просрочка). В этом случае на обороте срочного обязательства указывается, что оно исполнено частично. Для учета просроченных кредитов по счету 66 открывают отдельный аналитический счет «Кредиты, не уплаченные в срок». Перечисление кредитов на этот счет оформляют внутренней записью:
дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (кредиты по срокам),
кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (кредиты, не уплаченные в срок).
В этих случаях, когда просроченные кредиты погашаются за счет получения очередного кредита банка, сумма получаемого кредита направляется не на расчетный счет, а на погашение просроченного кредита. Операцию оформляют бухгалтерской записью:
дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (кредиты, не уплаченные в срок),
кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (кредиты по срокам).
13. Начисляемые хозяйством банку проценты за пользование кредитом в установленных размерах отражают по кредиту счета 66 с отнесением в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», а их погашение — по кредиту счета 51 и дебету счета 66.
14. В случае возврата неиспользованных аккредитивов, выданных за счет кредитов банка, они направляются на уменьшение задолженности по ссудным счетам, что оформляют бухгалтерской записью:
дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»,
кредит счета 55 «Специальные счета в банках».
15. На отдельном открываемом субсчете к счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» учитывают расчеты с банками по операциям учета (дисконтирования) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения не более одного года.
Операция учета (дисконтирования) векселей и иных долговых обязательств отражается предприятием-векселедержателем по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» на сумму номинальной стоимости векселя и дебету счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» (фактически полученная сумма денежных средств по векселю) и 91 «Прочие доходы и расходы» (учетный процент, уплаченный банку).
Операция учета (дисконтирования) векселей и иных долговых обязательств закрывается на основании извещения банка об оплате путем отражения суммы векселя по дебету счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (банк получил оплату от векселедателя и извещает векселедержателя о том, что задолженность векселедателя и соответственно задолженность векселедержателя по кредиту можно списать с баланса).
При возврате предприятием-векселедержателем денежных средств, полученных от банка в результате учета (дисконтирования) векселей и иных долговых обязательств, из-за невыполнения в установленный срок векселедателем или другим плательщиком по векселю своих обязательств по платежу делается запись по дебету счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами по учету денежных средств. При этом задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и другими дебиторами, обеспеченная просроченным векселем, продолжает учитываться на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» до погашения векселя.
Аналитический учет дисконтированных векселей ведется по банкам, осуществляющим учет векселей или иных долговых обязательств, векселедателям и отдельным векселям.
16. На счете 66 учитывают также краткосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций. При этом если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то делаются записи по дебету счета 51 «Расчетные счета» и др. в корреспонденции со счетами 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (по номинальной стоимости облигаций) и 98 «Доходы будущих периодов» (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью).
Сумма, отнесенная на счет 98 «Доходы будущих периодов», списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Если облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между номинальной стоимостью и ценой размещения облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
17. При получении кредита банка векселями со сроком до одного года осуществляется запись: дебет счета 58 «Финансовые вложения», кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам».
Полученными векселями за счет передаточной надписи на обороте векселя клиент оплачивает задолженность поставщикам. При этом делаются две записи: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 58 «Финансовые вложения» — списывается на счет 91 номинальная стоимость векселя; дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» — оплата векселем задолженности поставщику (число таких передач векселя в течение его срока действия не ограничено). За пользование вексельным кредитом начисляется процент банку: дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Уплаченная банку задолженность по вексельному кредиту и по начисленным за пользование им процентам отражается по дебету счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета».
По истечении срока обращения векселя последний векселедержатель предъявляет вексель к оплате в банк: дебет счета 51 «Расчетные счета», кредит счета 58 «Финансовые вложения». Если стоимость векселя у последнего векселедержателя на счете 58 отличается от номинала, то эта операция проводится через счет 91, как это было показано по первому векселедержателю.
18. Кроме кредитов банка и указанных выше видов займов, сельскохозяйственные организации могут привлекать заемные средства других организаций и лиц в виде материальных ценностей. Учет этих займов ведется также на счете 66: по кредиту отражается привлечение займов, по дебету — их оплата. Вместе с тем по учету расчетов по займам имеются особенности, связанные с получением займа в виде материальных ценностей. Получение товарных кредитов и займов, например, оборудованием, материалами, молодняком животных, товарами оформляют записью: дебет счетов 07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 41 «Товары», кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» или 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
При погашении задолженности по займам денежными средствами составляется бухгалтерская корреспонденция счетов: дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», кредит счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках».
При передаче заемщиком собственного векселя заимодавцу в счет задолженности по займам оформляется бухгалтерская запись:
дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (или 60),
кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (или 60).
При передаче заемщиком финансового векселя (векселя третьего лица) заимодавцу в счет задолженности по займам составляют сложную бухгалтерскую проводку:
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» или счета 90 «Продажи»,
кредит счета 58 «Финансовые вложения»;
дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (или 60),
кредит счета 91 или 90 (в зависимости от целевого назначения и использования полученных заемных средств в виде материальных ценностей).
19. Аналитический учет задолженности по полученным займам и кредитам, включая выданные заемные обязательства, ведется по видам займов и кредитов, кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, отдельным займам и кредитам (видам заемных обязательств).
Б. Учет полученных долгосрочных кредитов и займов
20. Долгосрочные кредиты предоставляются сельскохозяйственным организациям на строительство, реконструкцию и техническое перевооружение объектов производственного и социально-бытового назначения, приобретение техники, оборудования, транспортных средств, зданий, сооружений, взрослых и племенных животных и других объектов на срок более одного года.
Долгосрочные кредиты могут выдаваться поэтапно, по мере осуществления капитальных вложений. Процентные ставки за кредит могут быть фиксированными и плавающими, что предусматривается в кредитном договоре. Долгосрочные займы на указанные цели оформляются договорами займа.
21. Операции по долгосрочным и среднесрочным кредитам банка и займам учитывают на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», по кредиту которого записывают увеличение задолженности по ссудам и займам, по дебету — погашение кредитов и займов.
Следует иметь в виду, что ссуды на капитальные вложения имеют строго целевой характер. Они направляются на оплату конкретных расходов по капитальным вложениям, минуя расчетный счет: на оплату счетов поставщиков за стройматериалы и оборудование и актов подрядных строительных организаций на выполненные работы, на оплату чеков для выплаты заработной платы строительным рабочим, на прочие расходы, предусмотренные сметой. Зачисление ссуды на расчетный счет может иметь место лишь как исключение при условии, что хозяйство оплатило расходы, покрываемые за счет ссуды, собственными средствами. В этом случае за счет долгосрочного кредита хозяйству возмещаются собственные оборотные средства, использованные на нужды капитальных вложений.
22. При направлении ссуды на погашение долга поставщику (подрядчику) счет 67 корреспондирует со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», при этом делают запись:
дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,
кредит счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Получение наличных денег со ссудного счета для выплаты заработной платы (оплаты труда) строительным рабочим (колхозникам) или на другие цели оформляют бухгалтерской записью:
кредит счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
При выставлении аккредитивов составляется запись: дебет счета 55 «Специальные счета в банках», кредит счета 67.
Задолженность банку по долгосрочным кредитам погашают в соответствии со срочными обязательствами хозяйства. При наступлении срока, установленного в обязательстве, банк списывает сумму платежа с расчетного счета или со специального счета денежных средств на финансирование капитальных вложений и направляет ее на погашение задолженности по ссудному счету. Эту операцию оформляют бухгалтерской записью:
дебет счета 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»,
кредит счета 51 «Расчетные счета» или счета 55 «Специальные счета в банках», аналитический счет «Специальный счет по средствам на финансирование капитальных вложений».
При недостаточности в хозяйстве средств на счетах для погашения кредита непогашенная часть выносится на просроченные ссуды и погашается затем по мере поступления средств на счета в соответствии с действующей очередностью платежей.
23. Аналитический учет получаемых кредитов по счету 67 ведется раздельно по ссудным счетам, открываемым банком на отдельные целевые мероприятия. Например, «Ссуда на механизацию водоснабжения на молочно-товарной ферме», «Ссуда на строительство пункта по переработке молока» и т.п.
По каждому аналитическому счету указывают сроки погашения кредита.
Аналитические счета группируют по видам кредита применительно к установленной их классификации:
на строительство объектов производственного назначения;
на строительство объектов культурно-бытового назначения;
на приобретение основных средств;
на формирование основного стада;
на механизацию производства, внедрение новой техники, расширение производства продукции.
По однородным долгосрочным кредитам на капитальные вложения хозяйства получают из банка одну общую выписку. Распределение задолженности по отдельным объектам кредита дается в срочном обязательстве, оформляемом хозяйством в конце года. Кроме того, текущий аналитический учет при большом количестве объектов кредита не имеет всех данных для разграничения ссуд по законченным и незаконченным объектам строительства. Поэтому во многих хозяйствах в аналитическом учете также по каждому объекту отражают сроки завершения строительства и ввода в эксплуатацию. Это дает возможность быстро и беспрепятственно разграничивать ссуды по их принадлежности к основным средствам или к капитальным вложениям.
24. По долгосрочным кредитам важное значение приобретает правильное документальное оформление ссуд. Поскольку ссуды выдаются на длительный период, вначале их оформляют на условный срок с указанием лишь года погашения без конкретной даты. Конкретный срок платежа устанавливается в конце года, предшествующего году погашения кредита. Обычно в декабре хозяйство выписывает банку два срочных обязательства: одно (годичное) — на уплату ссуд в следующем году с указанием конкретных сроков платежей, а другое (сводное) — на уплату остальной задолженности в последующие годы с распределением общей суммы по годам погашения (без указания конкретной даты).
25. По счету 67, как и по счету 66, могут учитываться операции по дисконту банком векселей (только в данном случае со сроком погашения свыше одного года) в вышерассмотренном порядке (см. п. 15 настоящих Методических рекомендаций).
26. По кредиту счета 67 ведут также учет полученных займов в виде натуральных ссуд. Может быть использован также счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». При получении натуральных ссуд делают записи по дебету счетов по учету материальных ценностей и кредиту счета 67. Возврат натуральных ссуд оформляется записью по дебету счета 67 и кредиту счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы». Аналитический учет по счету 67 в части займов ведут по заимодавцам и срокам погашения займов.
27. Порядок отражения наиболее характерных операций по расчетам по кредитам и займам на счетах бухгалтерского учета с указанием примерной корреспонденции приводится ниже:
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Документы, на основании которых производятся бухгалтерские записи | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| СЧЕТ 66 «РАСЧЕТЫ ПО КРАТКОСРОЧНЫМ КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ» Операции по дебету счета | ||||
| 1. | Погашены краткосрочные банковские кредиты наличными деньгами | 66 | 50 | расходный кассовый ордер (ф. № КО-2), выписка по ссудному счету |
| 2. | Выплачены проценты по краткосрочному банковскому кредиту наличными | 66 | 50 | расходный кассовый ордер, выписка по ссудному счету |
| 3. | Возвращены денежные средства, полученные от банка при учете векселей (по операциям дисконтирования), при невыполнении векселедателем обязательств (у векселедержателя) | 66 | 50 | расходный кассовый ордер, выписка по ссудному счету |
| 4. | Погашены краткосрочные кредиты и займы путем перечисления со счетов организации | 66 | 51, 52, 55 | выписки банка |
| 5. | Выплачены проценты по краткосрочному банковскому кредиту путем перечислений денежных средств со счетов | 66 | 51, 52, 55 | выписки банка |
| 6. | Возвращены денежные средства путем перечислений со счетов при учете векселей (по операциям дисконтирования) при невыполнении векселедателем обязательств (у векселедержателя) | 66 | 51, 52, 55 | выписки банка |
| 7. | Производится закрытие операций учета (дисконта) векселей при выполнении векселедателем обязательств векселедержателя) | 66 | 62 | извещение банка |
| 8. | Отражен зачет по товарным кредитам при выполнении обязательств путем отгрузки продукции | 66 | 62 | товарнотранспортные накладные, квитанции, счета-фактуры |
| 9. | Переоформлен кредит, отражены отсроченные и просроченные кредиты | 66 | 66, 67 | банковские договора, бухгалтерские справки |
| 10. | Погашена задолженность по товарному кредиту за счет средств банковского кредита | 66 | 66 | выписка банка |
| 11. | Погашен краткосрочный кредит одного банка за счет краткосрочного кредита другого банка и займов | 66 | 66 | выписка банка |
| 12. | Производится закрытие операций дисконта векселей при выполнении обязательств прочими дебиторами | 66 | 76 | извещение банка |
| 13. | Зачитываются задолженности по кредитам и займам путем списания претензий к банку или заимодавцам | 66 | 76 | акт взаимозачетов |
| 14. | Зачтены задолженности прочих дебиторов в счет погашения полученных от них займов | 66 | 76 | акт взаимозачетов |
| 15. | Зачислены в доходы невостребованная задолженность по кредитам и займам с просроченным сроком исковой давности, отказе кредиторов в востребовании или при дополнительном соглашении об оказании финансовой помощи | 66 | 91 | акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (ф. № ИНВ-17), бухгалтерская справка и др. |
| 16. | Отражены отрицательные курсовые разницы по кредитам и займам в иностранной валюте | 66 | 91 | бухгалтерская справка |
| 17. | Списана задолженность по кредитам и займам при оплате их ценными бумагами (финансовые векселя, акции других организаций и т.п.). Одновременно на сумму балансовой стоимости: дебет счета 91, кредит счета 58 | 66 | 91 | выписки банка, акты приемкипередачи ценных бумаг |
| 18. | Получены товарные кредиты и займы оборудованием и другими материальнопроизводственными запасами | 07, 10, 11, 41 | 66 | договора, акт о приемке оборудования (ф. № ОС-14), счета-фактуры, акт о приемке материалов (ф. № М-7) |
| 19. | Начислены проценты по краткосрочным кредитам и отнесены на увеличение стоимости оборудования, материальнопроизводственных запасов (до даты принятия последних к учету) | 07, 10, 11, 41 | 66 | выписки банков, бухгалтерская справка |
| 20. | Получены кредиты и займы наличными в кассу | 50 | 66 | выписки банков, бухгалтерская справка |
| 21. | Зачислены кредиты или займы на счета в банках | 51, 52, 55 | 66 | выписки банка |
| 22. | Получены денежные средства от банков на счета организаций при дисконтировании векселя: — фактически полученная сумма — сумма дисконта | 51, 52, 55 91 | 66 66 | выписки банка |
| 23. | Оплачено поставщикам и подрядчикам за счет кредитов банка | 60 | 66 | выписки банка |
| 24. | Переоформлена задолженность поставщикам и подрядчикам на отношения по договору займа | 60 | 66 | договор займа, бухгалтерская справка |
| 25. | Переоформлен кредит; отражаются отсроченные и просроченные кредиты | 66 | 66 | банковские договора, бухгалтерские справки |
| 26. | Погашена задолженность по товарному кредиту за счет средств банковского кредита | 66 | 66 | выписка банка |
| 27. | Погашен краткосрочный кредит одного банка за счет краткосрочного кредита другого банка и займов | 66 | 66 | выписки банка |
| 28. | Оплачена задолженность по налогам и сборам за счет краткосрочных ссуд | 68 | 66 | выписки банка |
| 29. | Оплачена задолженность прочим кредиторам за счет полученных кредитов | 76 | 66 | выписки банка |
| 30. | Переоформлена задолженность прочим кредиторам на отношения по договору займа | 76 | 66 | договор займа, бухгалтерская справка |
| 31. | Использованы средства резервного капитала для эмиссии облигаций акционерного общества | 82 | 66 | бухгалтерская справка |
| 32. | Начислена задолженность по процентам за полученные кредиты и займы | 91 | 66 | бухгалтерская справка |
| 33. | Отражены положительные курсовые разницы по кредитам и займам в иностранной валюте | 91 | 66 | бухгалтерская справка |
| 34. | Отражена сумма дисконта векселей при получении денег от банка при учете векселей | 91 | 66 | бухгалтерская справка |
| 35. | Доначислены разницы между ценой размещения облигаций (если она ниже номинальной стоимости) и их номинальной стоимостью (равномерно в течение срока обращения облигации) | 91 | 66 | бухгалтерская справка |
| СЧЕТ 67 «РАСЧЕТЫ ПО ДОЛГОСРОЧНЫМ КРЕДИТАМ И ЗАЙМАМ» Операции по дебету счета | ||||
| 1. | Погашены долгосрочные банковские кредиты наличными деньгами | 67 | 50 | расходный кассовый ордер (ф. N КО-2), выписка по ссудному счету |
| 2. | Выплачены проценты по долгосрочному банковскому кредиту наличными | 67 | 50 | расходный кассовый ордер (ф. № КО-2), выписка по ссудному счету |
| 3. | Возвращены денежные средства, полученные от банка при учете векселей (по операциям дисконтирования), при невыполнении векселедателем обязательств (у векселедержателя) | 67 | 50 | расходный кассовый ордер (ф. КО-2), выписка по ссудному счету |
| 4. | Погашены долгосрочные кредиты и займы путем перечисления со счетов организаций | 67 | 51, 52, 55 | выписки банка |
| 5. | Выплачены проценты по долгосрочному банковскому кредиту путем перечислений денежных средств со счетов | 67 | 51, 52, 55 | выписки банка |
| 6. | Возвращены денежные средства путем перечислений со счетов при учете векселей (по операциям дисконтирования) при невыполнении векселедателем обязательств (у векселедержателя) | 67 | 51, 52, 55 | выписки банка |
| 7. | Производится закрытие операций учета (дисконта) векселей при выполнении векселедателем обязательств (у векселедержателя) | 67 | 62 | извещение банка |
| 8. | Отражен зачет по товарным кредитам при выполнении обязательств путем отгрузки продукции | 67 | 62 | товарнотранспортные накладные, квитанции, счета-фактуры |
| 9. | Переоформлен кредит, отражены отсроченные и просроченные кредиты | 67 | 67 | банковские договора, бухгалтерские справки |
| 10. | Погашена задолженность по товарному кредиту за счет средств банковского кредита | 67 | 67 | выписка банка |
| 11. | Погашен долгосрочный кредит одного банка за счет долгосрочного кредита другого банка и займов | 67 | 67 | выписка банка |
| 12. | Производится закрытие операций дисконта векселей при выполнении обязательств прочими дебиторами | 67 | 76 | извещение банка |
| 13. | Зачтена задолженность по кредитам и займам путем списания претензий к банку или заимодавцам | 67 | 76 | акт взаимозачетов |
| 14. | Зачтена задолженность прочих дебиторов в счет погашения полученных от них займов | 67 | 76 | акт взаимозачетов |
| 15. | Зачислена в доходы невостребованная задолженность по кредитам и займам с просроченным сроком исковой давности, при отказе кредиторов в востребовании или при дополнительном соглашении об оказании финансовой помощи | 67 | 91 | акты инвентаризации, приказ руководителя, бухгалтерская справка и др. |
| 16. | Отражены отрицательные курсовые разницы по кредитам и займам в иностранной валюте | 67 | 91 | бухгалтерская справка (расчет) |
| 17. | Списана задолженность по кредитам и займам при оплате их ценными бумагами (финансовые векселя, акции других организаций и т.п.). Одновременно на сумму балансовой стоимости: дебет счета 91, кредит счета 58 | 67 | 91 | выписки банка, акты передачи ценных бумаг |
| Операции по кредиту счета | ||||
| 18. | Получены товарные кредиты и займы оборудованием и другими материальнопроизводственными запасами | 07, 10, 11, 41 | 67 | договора, акт о приемке оборудования (ф. № ОС-14), счета-фактуры, акт о приемке материалов (ф. N М-7) |
| 19. | Начислены проценты по долгосрочным кредитам и отнесены на увеличение стоимости оборудования, материальнопроизводственных запасов (до даты принятия последних к учету) | 07, 10, 11, 41 | 67 | выписки банка, бухгалтерские справки |
| 20. | Получены кредиты и займы наличными в кассу | 50 | 67 | выписки банка, бухгалтерские справки |
| 21. | Зачислены кредиты или займы на счета в банках | 51, 52, 55 | 67 | выписки банка |
| 22. | Получены денежные средства от банков на счета организации при дисконтировании векселя: — фактически полученная сумма — сумма дисконта | 51, 52, 55 91 | 67 67 | выписки банка |
| 23. | Произведены платежи поставщикам и подрядчикам за счет кредитов банка | 60 | 67 | выписки банка |
| 24. | Переоформлена задолженность поставщикам и подрядчикам на отношения по договору займа | 60 | 67 | договор займа, бухгалтерская справка |
| 25. | Переоформлен кредит, отражены отсроченные и просроченные кредиты | 66, 67 | 67 | банковские договора, бухгалтерская справка |
| 26. | Погашена задолженность по товарному кредиту за счет средств банковского кредита | 67 | 67 | выписки банка |
| 27. | Погашен долгосрочный кредит одного банка за счет долгосрочного кредита другого банка и займов | 67 | 67 | выписки банка |
| 28. | Оплачена задолженность по налогам и сборам за счет долгосрочных ссуд | 68 | 67 | выписка банка |
| 29. | Оплачена задолженность прочим кредиторам за счет полученных кредитов | 76 | 67 | выписка банка |
| 30. | Переоформлена задолженность прочим кредиторам на отношения по договору займа 76 | 76 | 67 | договор займа, бухгалтерская справка |
| 31. | Использованы средства резервного капитала для эмиссии облигаций акционерного общества | 82 | 67 | бухгалтерская справка |
| 32. | Начислена задолженность по процентам за полученные кредиты и займы | 91 | 67 | бухгалтерская справка |
| 33. | Отражены положительные курсовые разницы по кредитам и займам в иностранной валюте | 91 | 67 | бухгалтерская справка |
| 34. | Отражена сумма дисконта векселей при получении денег от банка при учете векселей | 91 | 67 | бухгалтерская справка |
| 35. | Доначислена разница между ценой размещения облигаций (если она ниже номинальной стоимости) и их номинальной стоимостью (равномерно в течение срока обращения облигации) | 91 | 67 | бухгалтерская справка |
В. Учет полученных кредитов и займов в регистрах аналитического и синтетического учета
28. Для учета кредитных операций, осуществляемых на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», при журнально-ордерной форме учета предназначены журнал-ордер формы № 4-АПК и ведомость аналитического учета формы № 26-АПК.
Журнал-ордер формы № 4-АПК открывается на месяц, при небольшом количестве операций — на квартал с выведением промежуточных месячных итогов. Для учета операций по кредиту каждого из счетов, включенных в журнал-ордер, выделяется отдельный раздел. В разделе 1 журнала-ордера ведется учет кредитовых оборотов счета 66. Записи в этом разделе производятся на основании выписок банка и приложенных к ним первичных документов: заявлений на получение кредита, платежных поручений и т.п. общей суммой за каждый день в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов.
Если предприятие осуществляет операции по учету (дисконту) векселей, то к счету 66 открывается отдельный субсчет. Записи по кредиту этого субсчета осуществляют в разделе 1 журнала-ордера формы № 4-АПК. Для этих целей в таблице, предназначенной для записей по кредиту счета 66, выделяют отдельные строки.
Для учета операций по расчетам по долгосрочным кредитам, отражаемых на счете 67, предназначен раздел II журнала-ордера формы № 4-АПК. Записи в этом разделе производятся на основании выписок банка и приложенных к ним первичных документов общей суммой за каждый день или несколько дней по кредиту счета 67 в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов.
На отдельном субсчете к счету 67 учитывают расчеты с банками по операциям учета (дисконта) векселей и других долговых обязательств со сроком погашения более одного года. Записи по кредиту этого субсчета ведут также в разделе II журнала-ордера формы № 4-АПК. Для этих целей в данном разделе выделяют отдельные строки.
Для учета операций по расчетам по краткосрочным займам, отражаемых на счете 66, предназначен раздел III журнала-ордера формы № 4-АПК. Записи в этом разделе осуществляют на основании договоров займа, выписок банка и приложенных к ним первичных документов, отчетов о движении материальных ценностей, расчетно-платежных ведомостей, приходных кассовых ордеров, актов на переоценку расчетов в связи с изменением курса валют и др. Записи ведутся общей суммой за каждый день или несколько дней по кредиту счета 66 в корреспонденции с дебетом соответствующих счетов.
Для учета операций по расчетам по долгосрочным займам, отражаемых на счете 67, используют раздел IV журнала-ордера формы № 4-АПК. Записи в этом разделе производят на основании договоров займа, выписок банка и
получение, начисление процентов, уплата либо пролонгация, списание и т.д. Вследствие этого по дебету и кредиту дается расшифровка по корреспондирующим счетам с указанием даты совершения операции. В связи с тем, что по каждой строке производятся записи в разное время (в том числе с разрывом в несколько месяцев), месячные итоги в ведомости не выводятся. При необходимости это можно сделать путем соответствующей выборки данных, заполняя для этих целей таблицу «сводные данные по счетам аналитического учета», приведенную в конце ведомости формы № 26-АПК. В этой таблице после записей всех видов кредитов (займов) в разрезе каждого синтетического счета (66, 67) подсчитывается строка «Итого по счету».
29. При компьютерной форме учета (дать краткое изложение).
Г. Учет выданных займов
30. Движение предоставленных организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников своей организации) денежных и иных займов на субсчете 3 «Предоставленные займы» счета 58 «Финансовые вложения» учитывается.
Предоставление организацией займов осуществляется по договорам займа в общественном порядке за счет собственных источников финансирования. Если заем предоставлен за счет привлеченных средств, то данная операция юридически может быть признана недействительной (ничтожной), так как квалифицируется по закону как кредитование (банковский вид деятельности).
Предоставленные организацией займы обеспечиваются имуществом, векселями и иными активами заемщика. По дебету субсчета 58-3 отражают сумму предоставленных займов в корреспонденции со счетами учета денежных средств (50, 51) и материальных ценностей (10, 41, 43, 11) в зависимости от вида займа. Возврат займа отражается по дебету счетов учета денежных средств либо материальных ценностей и кредиту субсчета 58-3. Суммы начисленных процентов по договору займа отражают у заимодавца записью по дебету субсчета 58-3 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Поступление сумм процентов отражают записью: дебет счета 51 «Расчетные счета» и кредит счета 58 «Финансовые вложения».
31. Для учета операций по предоставленным займам при журнально-ордерной форме учета используются журнал-ордер № 5-АПК и ведомость аналитического учета финансовых вложений по форме № 28-АПК.
В журнале-ордере № 5-АПК ведут синтетический учет операций по финансовым вложениям в течение календарного года. В ведомости № 28-АПК ведут аналитический учет финансовых вложений. Итоговые данные из ведомости № 28-АПК по кредиту счета 58 в разрезе корреспондирующих дебетуемых счетов переносят в журнал-ордер № 5-АПК одной записью.
После сверки с данными других регистров кредитовые обороты счета 58 переносят в Главную книгу.
32. При компьютерной форме учета.
33. Учет расчетов с персоналом по предоставленным займам организации ведут на субсчете 1 «Расчеты по предоставленным займам» счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Операции, связанные с предоставлением займов своим работникам (персоналу), отражают по дебету субсчета 73-1 и кредиту счетов учета денежных средств, материальных ценностей в зависимости от вида предоставленного займа. Погашение полученного займа работником отражают по дебету счетов по учету денежных средств, иного имущества и кредиту субсчета 73-1.
При журнально-ордерной форме бухгалтерского учета в качестве регистров синтетического и аналитического учета используют соответственно журнал-ордер № 8-АПК и ведомость № 38-АПК, а при компьютерной форме учета — соответствующую машинограмму по субсчету 1 «Расчеты по предоставленным займам» счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».
IV. Состав, порядок признания и учета затрат по обслуживанию займов и кредитов
34. Затраты, связанные с получением и использованием кредитов и займов, включают:
проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;
проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям;
дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;
курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).
35. Затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены (далее — текущие расходы), за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.
К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. Указанные объекты, приобретаемые непосредственно для перепродажи, учитываются как товары и к инвестиционным активам не относятся.
Включение в текущие расходы затрат по займам и кредитам осуществляется в сумме причитающихся платежей согласно заключенным организацией договорам займа и кредитным договорам независимо от того, в какой форме и когда фактически производятся указанные платежи. Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее операционными расходами и подлежат включению в финансовый результат организации:
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»,
кредит счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
В случае, если организация использует полученные займы и кредиты для осуществления предварительной оплаты материально-производственных
Начисление причитающегося дохода (процентов или дисконта) по размещенным облигациям отражается организацией-эмитентом в составе операционных расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления:
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счетов 66, 67.
В целях равномерного (ежемесячного) включения сумм причитающегося к уплате заимодавцу дохода по проданным облигациям организация-эмитент может предварительно учесть указанные суммы как расходы будущих периодов:
дебет счета 97 «Расходы будущих периодов», кредит счетов 66, 67.
Начисление причитающихся заимодавцу доходов по иным заемным обязательствам производится заемщиком равномерно (ежемесячно) и признается его операционными расходами в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления:
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счетов 66, 67.
37. Дополнительные затраты, производимые заемщиком в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств, могут включать расходы, связанные с:
оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;
осуществлением копировально-множительных работ;
оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);
другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств.
Включение заемщиком дополнительных затрат, связанных с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств, производится в отчетном периоде, в котором были произведены указанные расходы. Дополнительные затраты могут предварительно учитываться как дебиторская задолженность с последующим отнесением их в состав операционных расходов в течение срока погашения указанных выше заемных обязательств:
дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», кредит счетов 66, 67, с последующим отнесением указанных затрат в состав операционных расходов;
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
38. Начисленные проценты по причитающимся к оплате займам и кредитам, перечисленным в пункте 8 настоящих Методических рекомендаций, учитываются в рублевой оценке по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату фактического начисления процентов по условиям договора, а при отсутствии официального курса — по курсу, определяемому по соглашению сторон.
Для составления бухгалтерской отчетности пересчет стоимости указанных обязательств в рубли производится по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на отчетную дату.
39. Затраты по полученным займам и кредитам, осуществленные в ходе приобретения и (или) строительства инвестиционного актива, включаются в стоимость этого актива и погашаются посредством начисления амортизации, кроме случаев, когда правилами бухгалтерского учета начисления амортизации актива не предусмотрено:
дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит счетов 66, 67; далее после ввода объекта в эксплуатацию и по мере начисления амортизации на данный объект указанная сумма затрат по полученным займам и кредитам погашается посредством начисления амортизации:
дебет счета 20 «Основное производство» и др.,
кредит счета 02 «Амортизация основных средств».
Указанные затраты, осуществленные после ввода в эксплуатацию инвестиционного актива, равномерно включаются в операционные расходы заемщика:
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счетов 66, 67.
Затраты по полученным займам и кредитам, связанным с формированием инвестиционного актива, по которому по правилам бухгалтерского учета амортизация не начисляется, в стоимость такого актива не включаются, а относятся на текущие расходы организации в порядке, изложенном в пункте 35 настоящих Методических рекомендаций.
40. Затраты по полученным займам и кредитам, непосредственно связанные с приобретением и (или) строительством инвестиционного актива, включаются в первоначальную стоимость этого актива при условии возможного получения организацией в будущем экономических выгод или в случае, когда наличие инвестиционного актива необходимо для управленческих нужд организации.
Затраты по полученным займам и кредитам, связанные с приобретением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования заемных средств в качестве долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.
Указанные вложения заемных средств могут осуществляться только в случае непосредственного уменьшения затрат, связанных с финансированием инвестиционного актива (например, со снижением цен на строительные материалы и оборудование, задержкой выполнения отдельных видов (этапов) работ субподрядными организациями, другими аналогичными причинами). Уменьшение затрат по займам на величину дохода должно быть подтверждено соответствующим расчетом фактического наличия указанного дохода.
41. Включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива производится при наличии следующих условий:
а) возникновение расходов по приобретению и (или) строительству инвестиционного актива;
б) фактическое начало работ, связанных с формированием инвестиционного актива;
в) наличие фактических затрат по займам и кредитам или обязательств по их осуществлению.
При прекращении работ, связанных со строительством инвестиционного актива, в течение срока, превышающего три месяца, включение затрат по полученным займам и кредитам, использованным для формирования указанного актива, приостанавливается. В этом случае затраты по займам относятся на текущие расходы организации.
Не считается прекращением работ по формированию инвестиционного актива период, в котором осуществляется дополнительное согласование возникших в процессе строительства актива технических и (или) организационных вопросов.
41. В случае, если для приобретения инвестиционного актива израсходованы заемные средства, полученные на цели, не связанные с его приобретением, то начисление процентов за использование указанных заемных средств производится по средневзвешенной ставке.
Величина средневзвешенной ставки определяется по сумме всех займов и кредитов, остающихся не погашенными в течение отчетного периода, в следующем порядке:
| № п/п | Содержание показателя | Сумма, тыс. руб. |
|---|---|---|
| 1. | Средневзвешенная сумма займов и кредитов, не погашенных в течение отчетного периода в том числе предназначенных для финансирования приобретения инвестиционных активов | 80000 70000 |
| 2. | Остаток неиспользованных займов и кредитов на начало отчетного периода в том числе предназначенных для финансирования приобретения инвестиционных активов | 10000 6000 |
| 3. | Получено займов и кредитов в течение отчетного периода в том числе предназначенных для финансирования приобретения инвестиционных активов | 40000 30000 |
| 4. | Фактически израсходовано (направлено) в течение отчетного периода займов и кредитов на финансирование приобретения инвестиционных активов из них за счет заемных средств, предназначенных на общие цели [44000 — (30000 + 6000)] | 44000 8000 |
| 5. | Общая сумма затрат, связанных с использованием займов и кредитов в отчетном периоде в том числе по займам и кредитам, предназначенным для финансирования приобретения инвестиционных активов | 1000 800 |
| 6. | Средневзвешенная ставка затрат по займам и кредитам, предназначенным на общие цели [(1000 — 800) / (80000 — 70000) х 100%] | 2,0% |
| 7. | Сумма затрат по займам и кредитам, подлежащим включению в первоначальную стоимость приобретения инвестиционных активов [800 + (8000 x 2,0) / 100)] | 960 |
а) средневзвешенная сумма займов и кредитов, не погашенных в течение отчетного периода, определяется путем суммированных остатков, не погашенных на первое число каждого календарного месяца займов и кредитов отчетного периода и деления полученной суммы на число календарных месяцев в отчетном периоде;
б) общая сумма затрат по полученным займам и кредитам, включаемым в первоначальную стоимость приобретения инвестиционных активов, не должна превышать общей суммы затрат по полученным займам и кредитам в целом по организации в данном отчетном периоде;
в) расходы, подлежащие включению в первоначальную стоимость инвестиционных активов, в части затрат, связанных с использованием займов и кредитов, предназначенных на общие цели, распределяются между объектами основных средств, имущественных комплексов и других видов инвестиционных активов пропорционально стоимости использованных на эти цели займов и кредитов общего назначения.
Как видно из приведенного примера, при расчете средневзвешенной ставки из всей суммы непогашенных займов и кредитов исключаются суммы, полученные специально для финансирования инвестиционного актива.
42. Включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса).
43. Если инвестиционный актив не принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим статьям активов), но на нем начаты фактический выпуск продукции, выполнение работ, оказание услуг, то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.
44. Затраты по полученным кредитам и займам, непосредственно связанным с приобретением материально-производственных запасов, включаются в фактическую себестоимость указанных активов до их принятия к бухгалтерскому учету:
дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» (или 10 «Материалы»), кредит счета 66.
После принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету (дебет счета 10, кредит счета 15 или 66) затраты (проценты) по полученным кредитам и займам равномерно относятся к операционным расходам организации:
дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», кредит счета 66.
V. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности о займах и кредитах
45. В составе информации об учетной политике организации в части учета полученных кредитов и займов необходимо наличие как минимум следующих данных:
о переводе долгосрочной задолженности в краткосрочную;
о составе и порядке списания дополнительных затрат по займам;
о выборе способов начисления и распределения причитающихся доходов по заемным обязательствам;
о порядке учета доходов от временного вложения заемных средств.
46. В бухгалтерской отчетности организации должна отражаться информация:
о наличии и изменении величины задолженности по основным видам займов, кредитов;
о величине, видах, сроках погашения выданных векселей и размещенных облигаций;
о сроках погашения основных видов займов, кредитов, других заемных обязательств;
о суммах затрат по займам и кредитам, включенных в операционные расходы и в стоимость инвестиционных активов;
о величине средневзвешенной ставки займов и кредитов (при ее применении);