Международный стандарт аудита 250 «Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности»

(введен в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 24.10.2016 № 192н)

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТА 250 РАССМОТРЕНИЕ ЗАКОНОВ И НОРМАТИВНЫХ АКТОВ В ХОДЕ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Международный стандарт аудита (МСА) 250 «Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности» следует рассматривать вместе с МСА 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита».

Введение

Сфера применения настоящего стандарта

1. Настоящий Международный стандарт аудита (МСА) устанавливает обязанности аудитора по рассмотрению законов и нормативных актов при проведении аудита финансовой отчетности. Настоящий стандарт не применяется к заданиям, обеспечивающим уверенность, в рамках которых перед аудитором ставится конкретная цель проверки и формирования отдельного заключения о соблюдении определенных законов или нормативных актов.

Действие законов и нормативных актов

2. Законы и нормативные акты значительно различаются по влиянию на финансовую отчетность. Те законы и нормативные акты, которые применяются к организации, составляют нормативно-правовую базу. Положения некоторых законов или нормативных актов оказывают непосредственное влияние на финансовую отчетность таким образом, что они определяют числовые показатели и раскрытие информации в финансовой отчетности организации. Другие законы или нормативные акты должны соблюдаться руководством или устанавливают положения, в соответствии с которыми организации разрешается ведение деятельности, но они не оказывают непосредственного влияния на финансовую отчетность организации. Некоторые организации ведут свою деятельность в отраслях с жестким нормативным регулированием (например, банки и химические предприятия). К деятельности других применяется совокупность лишь тех законов и нормативных актов, которые относятся в целом к операционным аспектам деятельности (например, законы и нормативные акты, относящиеся к охране труда и здоровья, а также к обеспечению равных прав при трудоустройстве). Несоблюдение законов и нормативных актов может привести к штрафам, судебным разбирательствам или иным последствиям для организации, которые могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность.

Ответственность за соблюдение законов и нормативных актов (см. пункты A1 - A6)

3. Ответственность руководства, под надзором лиц, отвечающих за корпоративное управление, заключается в том, чтобы обеспечить осуществление деятельности организации в соответствии с положениями законов и нормативных актов, включая соблюдение положений законов и нормативных актов, которые определяют числовые показатели и раскрытие информации в финансовой отчетности организации.

Ответственность аудитора

4. Требования настоящего стандарта призваны помочь аудитору в выявлении существенного искажения финансовой отчетности вследствие несоблюдения законов и нормативных актов.

Однако аудитор не несет ответственности за предотвращение такого несоблюдения, и нельзя ожидать, что он обнаружит все факты несоблюдения законов и нормативных актов.

5. Аудитор несет ответственность за обеспечение разумной уверенности в том, что финансовая отчетность в целом не содержит существенного искажения как вследствие недобросовестных действий, так и вследствие ошибки. <1> При проведении аудита финансовой отчетности аудитор учитывает применимую нормативно-правовую базу. В силу неотъемлемых ограничений аудита существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения финансовой отчетности не удастся обнаружить, даже если аудит должным образом спланирован и проведен в соответствии с Международными стандартами аудита. <2> В контексте законов и нормативных актов возможное влияние этих неотъемлемых ограничений на способность аудитора обнаруживать существенные искажения усиливается в силу следующих причин:

---

<1> МСА 200 «Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита», пункт 5.

<2> МСА 200, пункты A51 - A52.

• существует совокупность законов и нормативных актов, относящихся в целом к операционным аспектам бизнеса организации, которые обычно не оказывают влияния на финансовую отчетность и не фиксируются информационными системами организации, относящимися к финансовой отчетности;
• несоблюдение законов и нормативных актов может стать причиной действий, направленных на сокрытие фактов несоблюдения, таких как сговор, подделка, умышленные пропуски в учете операций, обход руководством средств контроля или намеренное представление ложной информации аудитору;
• определение того, нарушают ли те или иные действия закон с юридической точки зрения, входит в компетенцию судебных органов.

Как правило, чем слабее связь с событиями и операциями, отраженными в финансовой отчетности, тем меньше вероятность того, что аудитор узнает о случаях и выявит факты несоблюдения законов и нормативных актов.

6. Настоящий стандарт различает обязанности аудитора в отношении соблюдения двух категорий законов и нормативных актов следующим образом:

(a) положения законов и нормативных актов, которые обычно признаются оказывающими непосредственное влияние на определение существенных показателей и раскрытие информации в финансовой отчетности, таких как налоговые и пенсионные законы и нормативные акты (см. пункт 13);

(b) прочие законы и нормативные акты, которые не оказывают непосредственного влияния на определение показателей и раскрытие информации в финансовой отчетности, но соблюдение которых может оказаться основополагающим по отношению к операционным аспектам бизнеса, к способности организации продолжать ее деятельность или избежать существенных штрафных санкций (например, соблюдение условий лицензирования, соблюдение требований регулирующих органов по поддержанию платежеспособности или соблюдение нормативных актов по охране окружающей среды); несоблюдение таких законов и нормативных актов может, таким образом, оказать существенное влияние на финансовую отчетность (см. пункт 14).

7. В настоящем стандарте отдельно описываются требования по каждой из вышеупомянутых категорий законов и нормативных актов. По категории, упомянутой в пункте 6(a), ответственность аудитора состоит в том, чтобы собрать достаточное количество надлежащих аудиторских доказательств в отношении соблюдения положений этих законов и нормативных актов. По категории, упомянутой в пункте 6(b), ответственность аудитора ограничивается проведением конкретных аудиторских процедур, направленных на выявление несоблюдения тех законов и нормативных актов, которые могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность.

8. Настоящий стандарт требует от аудитора сохранять повышенное внимание в отношении возможности того, что другие аудиторские процедуры, применяемые с целью формирования мнения о финансовой отчетности, могут привлечь внимание аудитора к случаям несоблюдения или подозрения в несоблюдении законов и нормативных актов. Сохранение профессионального скептицизма на протяжении всего аудита в соответствии с требованиями стандарта МСА 200 <1> имеет большое значение в этом контексте, учитывая объем законов и нормативных актов, влияющих на организацию.

---

<1> МСА 200, пункт 15.

Дата вступления в силу

9. Настоящий стандарт вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, начинающиеся 15 декабря 2009 года или после этой даты.

Цели

10. Цель аудитора состоит в том, чтобы:

(a) получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства соблюдения положений тех законов и нормативных актов, которые обычно признаются оказывающими непосредственное влияние на определение существенных показателей и раскрытие информации в финансовой отчетности;

(b) выполнить конкретные аудиторские процедуры, направленные на выявление случаев несоблюдения прочих законов и нормативных актов, которые могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность;

(c) надлежащим образом реагировать на несоблюдение или подозрение в несоблюдении законов и нормативных актов, выявленные в ходе аудита.

Определение

11. Для целей настоящего стандарта следующий термин имеет приведенное ниже значение:

Несоблюдение — как умышленные, так и неумышленные действия организации, связанные с пропуском данных или принятием на себя обязательств, и противоречащие действующим законам и нормативным актам. К таким действиям относятся операции, совершенные организацией или от ее имени либо в ее интересах лицами, отвечающими за корпоративное управление, руководством или работниками организации. Личные проступки (не имеющие отношения к деятельности организации), совершенные лицами, отвечающими за корпоративное управление, руководством или работниками организации, не рассматриваются как несоблюдение организацией требований законов и нормативных актов.

Требования

Рассмотрение аудитором соблюдения законов и нормативных актов

12. В процессе получения понимания организации и ее окружения в соответствии с МСА 315 (пересмотренным) <1> аудитор должен получить общее понимание:

---

<1> МСА 315 (пересмотренный) «Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения», пункт 11.

(a) нормативно-правовой базы, применимой к организации и к отрасли или сектору экономики, в которых организация ведет деятельность;

(b) того, каким образом организация соблюдает требования этой нормативно-правовой базы (см. пункт A7).

13. Аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении соблюдения положений тех законов и нормативных актов, которые обычно признаются оказывающими непосредственное влияние на определение существенных показателей и раскрытий информации в финансовой отчетности (см. пункт A8).

14. Аудитор должен выполнить следующие аудиторские процедуры, направленные на выявление случаев несоблюдения прочих законов и нормативных актов, которые могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность (см. пункты A9 - A10):

(a) направление запросов в адрес руководства и, если уместно, лиц, отвечающих за корпоративное управление, относительно того, соблюдает ли организация такие законы и нормативные акты;

(b) изучение переписки, если таковая имеется, с соответствующими лицензирующими и регулирующими органами.

15. В ходе аудита аудитор должен помнить, что другие применяемые аудиторские процедуры могут указывать на случаи выявленного или возможного несоблюдения законов и нормативных актов (см. пункт A11).

16. Аудитор должен запросить у руководства и, если уместно, у лиц, отвечающих за корпоративное управление, письменные заявления о том, что все известные случаи несоблюдения или подозрения в несоблюдении законов и нормативных актов, влияние которых должно учитываться при подготовке финансовой отчетности, были раскрыты аудитору (см. пункт A12).

17. При отсутствии случаев выявленного или возможного несоблюдения законов и нормативных актов от аудитора не требуется выполнять аудиторские процедуры в отношении соблюдения организацией законов и нормативных актов, за исключением перечисленных в пунктах 12 - 16.

Аудиторские процедуры при выявлении несоблюдения или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов

18. Если аудитору становятся известны сведения о несоблюдении или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов, аудитор должен получить (см. пункт A13):

(a) понимание характера такого несоблюдения и обстоятельств, в которых оно имело место;

(b) дополнительную информацию для оценки возможного влияния такого несоблюдения на финансовую отчетность (см. пункт A14).

19. Если аудитор подозревает, что может иметь место несоблюдение законов и нормативных актов, он должен обсудить этот вопрос с руководством и, если уместно, с лицами, отвечающими за корпоративное управление. Если руководство или, если уместно, лица, отвечающие за корпоративное управление, не обеспечивают предоставление достаточной информации, подтверждающей факт соблюдения организацией законов и нормативных актов и, по мнению аудитора, влияние несоблюдения, в котором он подозревает организацию, может оказаться существенным для финансовой отчетности, аудитор должен рассмотреть вопрос о целесообразности получения юридической консультационной помощи (см. пункты A15 - A16).

20. Если невозможно получить достаточный объем информации о подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов, аудитор должен оценить реальное влияние недостатка надлежащих аудиторских доказательств на мнение аудитора.

21. Аудитор должен оценить последствия несоблюдения законов и нормативных актов в отношении прочих аспектов аудита, включая аудиторскую оценку риска и надежность письменных заявлений, и принять надлежащие меры (см. пункты A17 - A18).

Сообщение о выявленном несоблюдении или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов

Доведение информации о несоблюдении до лиц, отвечающих за корпоративное управление

22. За исключением случаев, когда все лица, отвечающие за корпоративное управление, участвуют в управлении организацией и, таким образом, осведомлены о вопросах, касающихся выявленного или возможного несоблюдения, о чем им уже сообщил аудитор <1>, аудитор должен довести до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, информацию о фактах, связанных с несоблюдением законов и нормативных актов, о которых аудитору стало известно в ходе проведения аудита, за исключением случаев, когда такие факты носят явно малозначительный характер.

---

<1> МСА 260 (пересмотренный) «Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление», пункт A13.

23. Если, по мнению аудитора, несоблюдение, описанное в пункте 22, можно предполагать умышленным и существенным, он должен сообщить об этом факте лицам, отвечающим за корпоративное управление, при первой же возможности.

24. Если аудитор подозревает, что в несоблюдение вовлечены члены руководства или лица, отвечающие за корпоративное управление, аудитор должен сообщить об этом должностным лицам следующего уровня корпоративной системы управления организации, если такой уровень существует, например, в комитет по аудиту или наблюдательный совет. Если не существует более высокого уровня корпоративной иерархии, либо если аудитор считает, что по его сообщению не будет принято никаких мер или он не уверен в том, к кому именно ему следует обратиться, аудитор должен рассмотреть вопрос о целесообразности получения юридической консультационной помощи.

Представление информации о несоблюдении в аудиторском заключении по финансовой отчетности

25. Если аудитор придет к выводу, что несоблюдение оказывает существенное влияние на финансовую отчетность и надлежащим образом не отражено в ней, аудитор должен в соответствии с МСА 705 выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение о финансовой отчетности. <1>

---

<1> МСА 705 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении», пункты 7 - 8.

26. Если руководство или лица, отвечающие за корпоративное управление, препятствуют аудитору в получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств для оценки того, что случаи несоблюдения законов и нормативных актов могут оказаться существенными для финансовой отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения о финансовой отчетности на основании ограничения объема аудита в соответствии с МСА 705.

27. Если аудитор не может определить, имело ли место несоблюдение в силу ограничений, вызванных обстоятельствами, а не по причине действий руководства или лиц, отвечающих за корпоративное управление, он должен оценить влияние этих обстоятельств на мнение аудитора в соответствии с МСА 705.

Представление информации о несоблюдении в регулирующие и правоохранительные органы

28. Если аудитор выявил или подозревает несоблюдение законов и нормативных актов, он должен определить, есть ли у него обязанность доложить о выявленном несоблюдении или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов сторонним по отношению к организации лицам (см. пункты A19 - A20).

Документация

29. Аудитор должен включить в аудиторскую документацию выявленное или возможное несоблюдение законов и нормативных актов, а также соответствующие результаты обсуждения с руководством и, если уместно, с лицами, отвечающими за корпоративное управление, и со сторонними по отношению к организации лицами (см. пункт A21). <1>

---

<1> МСА 230 «Аудиторская документация», пункты 8 - 11 и A6.

Руководство по применению и прочие пояснительные материалы

Ответственность за соблюдение законов и нормативных актов (см. пункты 3 - 8)

A1. Обеспечение того, чтобы деятельность организации осуществлялась в соответствии с законами и нормативными актами, входит в обязанности руководства и поддерживается надзором лиц, отвечающих за корпоративное управление. Законы и нормативные акты могут влиять на финансовую отчетность организации по-разному: например, непосредственным образом они могут повлиять на раскрытие информации, которое требуется от организации в ее финансовой отчетности, или они могут предписывать применимую концепцию подготовки финансовой отчетности. Они могут также устанавливать определенные юридические права и обязанности организации, некоторые из которых будут признаваться в ее финансовой отчетности. Кроме того, законами и нормативными актами могут накладываться штрафные санкции в случаях их несоблюдения.

A2. Ниже приводятся примеры видов политики и процедур, которые организация может внедрить для содействия предупреждению и обнаружению несоблюдения законов и нормативных актов:

• мониторинг требований законов и обеспечение того, чтобы операционные процедуры разрабатывались с учетом необходимости соблюдения этих требований;
• создание и обеспечение функционирования надлежащей системы внутреннего контроля;
• разработка, популяризация и соблюдение кодекса поведения;
• обеспечение надлежащей переподготовки сотрудников и понимания ими кодекса поведения;
• мониторинг соблюдения кодекса поведения и принятие надлежащих мер дисциплинарного влияния по отношению к тем сотрудникам, которые не соблюдают его;
• привлечение юристов для оказания помощи в мониторинге требований законов;
• ведение реестра значимых законов и нормативных актов, которые должна соблюдать организация при осуществлении деятельности в конкретной отрасли, а также ведение учета жалоб.

В крупных организациях эти политика и процедуры могут дополняться передачей соответствующих обязанностей следующим службам и подразделениям:

• службе внутреннего аудита;
• комитету по аудиту;
• службе обеспечения соблюдения законов и нормативных актов.

Ответственность аудитора

A3. Несоблюдение организацией законов и нормативных актов может привести к существенному искажению финансовой отчетности. Обнаружение несоблюдения законов и нормативных актов, вне зависимости от его существенности, может повлиять на прочие аспекты аудита, включая, например, рассмотрение аудитором честности руководства или сотрудников.

A4. Установление того, присутствует ли с юридической точки зрения в тех или иных действиях состав несоблюдения законов и нормативных актов, является предметом правового определения, и решение этого вопроса обычно не входит в профессиональную компетенцию аудитора. Тем не менее подготовка, опыт аудитора и его понимание организации и ее отрасли и сектора экономики могут обеспечивать основания для того, чтобы признать, что в некоторых действиях, оказавшихся в поле зрения аудитора, может быть состав несоблюдения законов и нормативных актов.

A5. В соответствии с конкретными требованиями закона аудитор может быть обязан в рамках аудита финансовой отчетности давать отдельное заключение по вопросу о том, соблюдает ли организация те или иные положения законов или нормативных актов. В таких обстоятельствах МСА 700 <1> или МСА 800 <2> описывают порядок выполнения этих аудиторских обязанностей в работе над аудиторским заключением. Кроме того, в тех случаях, когда имеются конкретные требования закона относительно подготовки финансовой отчетности, может оказаться необходимым при планировании аудита включить в план надлежащие тесты на соблюдение тех или иных положений законов и нормативных актов.

---

<1> МСА 700 «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности», пункт 38.

<2> МСА 800 «Особенности аудита финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с концепцией специального назначения», пункт 11.

Особенности организаций государственного сектора

A6. В государственном секторе могут существовать дополнительные обязанности аудитора в отношении учета требований законов и нормативных актов, которые могут относиться к аудиту финансовой отчетности или могут распространяться на прочие аспекты бизнеса организации.

Рассмотрение аудитором соблюдения законов и нормативных актов

Получение понимания нормативно-правовой базы (см. пункт 12)

A7. Чтобы получить общее понимание нормативно-правовой базы и того, каким образом организация соблюдает ее требования, аудитор может, например:

• использовать имеющееся у него понимание отрасли организации, регулирующих и прочих внешних факторов;
• получить обновленную информацию о тех законах и нормативных актах, которые непосредственно определяют отраженные показатели и раскрытие информации в финансовой отчетности;
• запросить у руководства информацию о прочих законах или нормативных актах, которые, как ожидается, могут оказывать основополагающее влияние на деятельность организации;
• запросить у руководства информацию о политике и процедурах организации в отношении соблюдения законов и нормативных актов;
• запросить у руководства информацию о принятых политике и процедурах выявления, оценки и учета результатов судебных разбирательств.

Законы и нормативные акты, которые обычно признаются оказывающими непосредственное влияние на определение существенных показателей и раскрытия информации в финансовой отчетности (см. пункт 13)

A8. Некоторые законы и нормативные акты уже давно действуют, хорошо известны как самой организации, так и в целом внутри ее отрасли или сектора экономики и имеют самое непосредственное отношение к финансовой отчетности организации (как это описано в пункте 6(a)). В их число могут входить законы и нормативные акты, которые относятся, например, к следующему:

• форме и содержанию финансовой отчетности;
• отраслевым особенностям составления финансовой отчетности;
• порядку учета операций по государственным контрактам;
• порядку начисления или признания расходов для исчисления налога на прибыль или затрат на пенсионное обеспечение.

Некоторые положения в этих законах и нормативных актах могут иметь самое непосредственное отношение к конкретным предпосылкам на уровне финансовой отчетности (например, в отношении полноты начисления резервов по налогу на прибыль), в то время как другие могут иметь прямое отношение к финансовой отчетности в целом (например, перечень необходимых отчетов, составляющих полный комплект финансовой отчетности). Цель требования в пункте 13 состоит в том, чтобы аудитор собрал достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении определения показателей и раскрытия информации в финансовой отчетности в соответствии с применимыми положениями этих законов и нормативных актов.

Несоблюдение прочих положений таких законов и нормативных актов, а также прочих законов и нормативных актов может привести к штрафам, судебным разбирательствам или иным последствиям для организации, затраты на которые, возможно, должны будут резервироваться в финансовой отчетности, но не считаются оказывающими непосредственное влияние на финансовую отчетность, как это описано в пункте 6(a).

Процедуры для выявления случаев несоблюдения — прочие законы и нормативные акты (см. пункт 14)

A9. Некоторые прочие законы и нормативные акты могут потребовать особого внимания аудитора, поскольку они оказывают основополагающее влияние на деятельность организации (как это описано в пункте 6(b)). Несоблюдение законов и нормативных актов, которые оказывают основополагающее влияние на деятельность организации, может привести к тому, что организация прекратит свою деятельность, или поставит под вопрос ее способность продолжать непрерывно свою деятельность. Например, несоблюдение требований лицензии организации или иного разрешительного документа на ведение ее деятельности может оказать такое влияние (например, для банка — несоблюдение требований по капиталу или по капиталовложениям). Существует также множество законов и нормативных актов, относящихся в целом к операционным аспектам бизнеса организации, которые обычно не оказывают влияния на финансовую отчетность и не включены в информационные системы организации, относящиеся к подготовке финансовой отчетности.

A10. Поскольку влияние на финансовую отчетность прочих законов и нормативных актов может варьироваться в зависимости от деятельности организации, аудиторские процедуры, требуемые пунктом 14, нацелены на то, чтобы в поле зрения аудитора попали случаи несоблюдения законов и нормативных актов, которые могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность.

Несоблюдение, выявленное аудитором в результате применения прочих аудиторских процедур (см. пункт 15)

A11. Аудиторские процедуры, применяемые для формирования мнения по финансовой отчетности, могут привлечь внимание аудитора к случаям выявленного или возможного несоблюдения законов и нормативных актов. Например, это такие аудиторские процедуры, как:

• ознакомление с протоколами заседаний;
• направление запросов руководству и юрисконсульту организации или внешнему юрисконсульту относительно судебных разбирательств, исков и оценочных показателей;
• детальное тестирование по существу в отношении подробностей видов операций, остатков по счетам или раскрытия информации.

Письменные заявления (см. пункт 16)

A12. Поскольку реальное влияние на финансовую отчетность законов и нормативных актов может значительно варьироваться, письменные заявления обеспечивают необходимые аудиторские доказательства осведомленности руководства о выявленном или возможном несоблюдении законов и нормативных актов, последствия которого могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность. Однако письменные заявления сами по себе не обеспечивают достаточных надлежащих аудиторских доказательств и, следовательно, не влияют на характер и объем прочих аудиторских доказательств, которые должны быть собраны аудитором. <1>

---

<1> МСА 580 «Письменные заявления», пункт 4.

Аудиторские процедуры при выявлении несоблюдения или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов

Признаки несоблюдения законов и нормативных актов (см. пункт 18)

A13. Если аудитору становится известно о существовании следующих фактов или он получает информацию о них, это может являться признаком несоблюдения законов и нормативных актов:

• расследования правительственными и регулирующими органами или выплата штрафов или пеней;
• платежи за неопределенные услуги или займы консультантам, связанным сторонам, сотрудникам или государственным служащим;
• комиссионные по продажам или агентское вознаграждение, которые выглядят чрезмерными в сравнении с обычно выплачиваемыми организацией или в ее отрасли и с платой за действительно полученные услуги;
• закупки по ценам значительно выше или ниже рыночных;
• необычные выплаты наличными, закупки с оплатой в форме кассовых чеков на предъявителя или в виде банковских переводов на номерные счета;
• необычные операции с организациями, зарегистрированными в офшорах со значительными налоговыми льготами;
• платежи за полученные товары или услуги получателям не из тех стран, из которых эти товары или услуги были получены;
• платежи без надлежащей документации по валютному контролю;
• наличие информационной системы, которая либо в силу особенностей ее структуры, либо по непредвиденным причинам не обеспечивает возможность последующей проверки;
• запрещенные операции или операции, которые отражены некорректно в учете;
• негативные комментарии в прессе.

Вопросы, имеющие отношение к проведению оценки аудитором (см. пункт 18(b))

A14. Вопросы, имеющие отношение к проведению оценки аудитором их возможного влияния на финансовую отчетность, например, таковы:

• имеются ли возможные финансовые последствия несоблюдения законов и нормативных актов для финансовой отчетности, включая в том числе наложение штрафов, пеней, требований возмещения ущерба, а также угрозу экспроприации активов, принудительного прекращения деятельности организации и судебного разбирательства;
• требуется ли раскрытие возможных финансовых последствий;
• являются ли возможные финансовые последствия настолько серьезными, что они могут поставить под сомнение достоверность представления финансовой отчетности или иным образом сделать финансовую отчетность вводящей в заблуждение.

Аудиторские процедуры (см. пункт 19)

A15. Аудитор может обсудить свои выводы с лицами, отвечающими за корпоративное управление, если они могут обеспечить предоставление дополнительных аудиторских доказательств. Например, аудитор может подтвердить, что лица, отвечающие за корпоративное управление, имеют аналогичное понимание фактов и обстоятельств, имеющих отношение к операциям или событиям, приведшим к возможности несоблюдения законов и нормативных актов.

A16. Если руководство или, если уместно, лица, отвечающие за корпоративное управление, не обеспечивают предоставление достаточной информации аудитору относительно того, что организация в действительности соблюдает законы и нормативные акты, аудитор может счесть целесообразным проконсультироваться у юрисконсульта организации или у внешнего юрисконсульта относительно применения законов и нормативных актов к данным обстоятельствам, включая возможность недобросовестных действий, и возможного влияния их на финансовую отчетность. Если аудитор сочтет неприемлемым консультироваться у юрисконсульта организации или если он не удовлетворен качеством полученной консультации, аудитор может счесть целесообразным проконсультироваться у собственного юрисконсульта по вопросам, связанным с установлением того, действительно ли имеет место нарушение того или иного закона или нормативного акта, а также по возможным правовым последствиям, включая подозрение в недобросовестных действиях, и по вопросу о том, какие дальнейшие шаги следует предпринять аудитору, если это необходимо.

Оценка последствий несоблюдения законов и нормативных актов (см. пункт 21)

A17. В соответствии с требованиями пункта 21 аудитор оценивает последствия несоблюдения законов и нормативных актов в отношении прочих аспектов аудита, включая оценку аудитором риска и надежности письменных заявлений. Последствия конкретных случаев несоблюдения, выявленных аудитором, будут зависеть от соотношения между совершением и сокрытием нарушения, если таковые имели место, и конкретными контрольными действиями, а также от уровня руководителей или наемных работников, причастных к несоблюдению, в особенности это касается последствий несоблюдения, к которым причастно руководство самого высокого уровня в организации.

A18. В исключительных случаях, когда руководство или лица, отвечающие за корпоративное управление, не принимают мер, которые аудитор считает необходимыми в сложившихся обстоятельствах, даже если несоблюдения несущественны по отношению к финансовой отчетности, аудитор может рассмотреть вопрос о необходимости отказа от продолжения аудита, если такой отказ разрешается применимыми законами или нормативными актами. При решении вопроса о необходимости отказа от продолжения аудита аудитор может обратиться за юридической консультацией. Если отказ от продолжения аудита невозможен, аудитор может рассмотреть возможность альтернативных действий, включая описание несоблюдения в разделе «Прочие сведения» в аудиторском заключении. <1>

---

<1> МСА 706 (пересмотренный) «Разделы „Важные обстоятельства“ и „Прочие сведения“ в аудиторском заключении», пункт 8.

Сообщение о выявленном несоблюдении или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов

Представление информации о несоблюдении в регулирующие и правоохранительные органы (см. пункт 28)

A19. Профессиональный долг аудитора — сохранять конфиденциальность клиентской информации — может препятствовать доведению информации о выявленном несоблюдении или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов сторонним по отношению к организации лицам.

Однако юридическая ответственность аудитора различна в тех или иных странах, и в некоторых обстоятельствах обязанность сохранять конфиденциальность может преодолеваться нормативным актом, законом или судами. В некоторых юрисдикциях аудитор финансового учреждения в соответствии с законом обязан сообщать о случаях несоблюдения или подозрении в несоблюдении законов и нормативных актов в надзорные органы. Кроме того, в некоторых юрисдикциях аудитор должен сообщать в государственные органы об искажениях в тех случаях, когда руководство и, где это применимо, лица, отвечающие за корпоративное управление, не принимают мер по исправлению ситуации. Аудитор может счесть целесообразным получение юридической консультационной помощи для выработки приемлемого плана действий.

Особенности организаций государственного сектора

A20. Аудитор государственного сектора может быть обязан докладывать о случаях несоблюдения законов и нормативных актов в законодательные органы или иные органы государственного управления, либо включать информацию об этих случаях в аудиторское заключение.

Документация (см. пункт 29)

A21. Аудиторская документация в отношении выявленного или возможного несоблюдения законов и нормативных актов может включать, например:

• копии документов или иные, подтверждающие данные
• протоколы обсуждений, проведенных с руководством, лицами, отвечающими за корпоративное управление, или сторонними лицами.

---