Приказ Минпромнауки РФ от 10.07.2003 № 164

«О внесении дополнения в Методические положения по планированию, учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях химического комплекса»

МИНИСТЕРСТВО ПРОМЫШЛЕННОСТИ, НАУКИ И ТЕХНОЛОГИЙ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПРИКАЗ

от 10 июля 2003 г. № 164

О ВНЕСЕНИИ ДОПОЛНЕНИЯ В МЕТОДИЧЕСКИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ПО ПЛАНИРОВАНИЮ, УЧЕТУ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) И КАЛЬКУЛИРОВАНИЮ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ХИМИЧЕСКОГО КОМПЛЕКСА

Приказываю:

Методические положения по планированию, учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях химического комплекса, утвержденные Приказом Минпромнауки России от 4 января 2003 г. № 2, дополнить частью 6 «Использование системы „директ-костинг“ в планировании, учете затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулировании себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях химического комплекса» (прилагается).

ДОПОЛНЕНИЕ В МЕТОДИЧЕСКИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ПО ПЛАНИРОВАНИЮ, УЧЕТУ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) И КАЛЬКУЛИРОВАНИЮ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ХИМИЧЕСКОГО КОМПЛЕКСА

6. ИСПОЛЬЗОВАНИЕ СИСТЕМЫ «ДИРЕКТ-КОСТИНГ» В ПЛАНИРОВАНИИ, УЧЕТЕ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) И КАЛЬКУЛИРОВАНИИ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ (РАБОТ, УСЛУГ) НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ХИМИЧЕСКОГО КОМПЛЕКСА

6.1. Общие положения

6.1.1. Настоящее Дополнение «Использование системы „директ-костинг“ в планировании, учете затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) и калькулировании себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях химического комплекса» (далее — Дополнение) разработано в связи с вводом в действие главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая) от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ, изменениями и дополнениями к нему от 29 мая 2002 г. № 57-ФЗ, определившими новый порядок формирования затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), а также развитием методической базы управления затратами на предприятиях с использованием международных подходов.

Важнейшими методическими принципами настоящего Дополнения являются:

• соответствие методов и приемов определения затрат современным хозяйственным отношениям;
• расширение спектра методов и повышение самостоятельности предприятия при безусловном выполнении требований законодательных и исполнительных органов власти по обоснованности включения отдельных видов затрат в общую величину затрат на производство и реализацию продукции;
• соответствие методических подходов к определению затрат на производство и реализацию продукции установившимся международным нормам.

6.1.2. Целью настоящего Дополнения является создание методической базы для формирования современного механизма управления затратами на предприятиях нефтехимической промышленности и обеспечение условий для повышения эффективности производства, увеличения прибыли организации (налогоплательщика) и доходов бюджета.

6.2. Использование системы «директ-костинг» на предприятиях химического комплекса

6.2.1. Определения

Директ-костинг — это подсистема управленческого (производственного) учета, основанная на классификации затрат на переменные-постоянные в зависимости от изменения объемов производства и учете себестоимости для целей управления только по переменным затратам.

Переменные (условно-переменные) затраты — в промышленности затраты на производство и реализацию продукции, изменяющиеся пропорционально количеству выпущенной продукции (затраты технологические на сырье, материалы, топливо, энергию, сдельная оплата труда и соответствующая ей доля единого социального налога (ЕСН), часть транспортных и косвенных расходов).

Постоянные (условно-постоянные) затраты — в промышленности затраты на производство и реализацию продукции, не имеющие пропорциональной связи с количеством выпущенной продукции и сохраняющие относительно постоянную величину в планируемый период (повременная оплата труда и соответствующая ей доля ЕСН, часть расходов по обслуживанию и управлению производством, налоги и отчисления во внебюджетные фонды и другие).

Сумма постоянных расходов за определенное время не изменяется пропорционально изменению объема производства. Если объем производства увеличивается, то сумма постоянных расходов на единицу продукции уменьшается, и наоборот. Но постоянные расходы не являются абсолютно неизменными. Например, затраты на охрану относятся к категории постоянных, но сумма этих расходов может увеличиться, если администрация учреждения сочтет необходимым повысить зарплату работникам охраны. Она может и уменьшиться, если администрация закупит такие технические средства, которые дадут возможность уменьшить персонал охраны, и экономия заработной платы этого персонала перекроет расходы на приобретение этих новых технических средств.

Некоторые виды затрат могут включать элементы постоянных и переменных затрат. Примером таких расходов могут быть телефонные расходы, которые включают постоянную слагаемую в виде оплаты за междугородние и международные телефонные переговоры, которые изменяются в зависимости от продолжительности междугородних и международных телефонных переговоров, их срочности и т.д.

Одни и те же виды затрат могут быть отнесены к постоянным и переменным в зависимости от конкретных условий. Например, общая сумма затрат на ремонт может оставаться постоянной при росте объемов производства, она может и увеличиваться, если рост производства потребует установки дополнительного оборудования. Эта сумма может оставаться неизменной при сокращении объемов производства, если не предполагается сокращение парка оборудования.

Директ-костинг на практике используется как самостоятельная система.

Существуют две модификации системы директ-костинга в промышленности:

• простой директ-костинг;
• развитой директ-костинг.

При простом директ-костинге к переменным затратам относят прямые материальные затраты. Все остальные затраты считаются постоянными и относятся суммарно на комплексные счета, а затем по итогам периода исключаются из совокупного дохода (так называемого маржинального дохода).

При развитом директ-костинге к условно-переменным затратам, помимо прямых материальных, относятся также в некоторых случаях переменные косвенные расходы и часть постоянных затрат, зависящих от коэффициента использования производственных мощностей.

Переменная себестоимость — себестоимость произведенной (реализованной) продукции, включающая только переменные затраты.

Маржинальный доход — доход от реализации произведенной продукции, исчисленный как разница между стоимостью реализованной продукции (выручкой от реализации) и переменной себестоимостью.

Управленческий (производственный) учет — управление экономической деятельностью предприятия на основе информационной системы, отражающей все затраты использованных ресурсов.

На первом этапе внедрения системы директ-костинга на предприятиях используется простой директ-костинг.

6.2.2. Методика учета и анализа затрат по системе «директ-костинг» на предприятиях химического комплекса

6.2.2.1. Система «директ-костинг» на предприятиях нефтехимической промышленности используется для решения задач управленческого (производственного) учета и выработки решений по управлению ресурсами предприятия.

6.2.2.2. Целью применения системы «директ-костинг» является повышение эффективности использования ресурсов в производственной и хозяйственной деятельности и максимизация на этой основе доходов предприятия.

6.2.2.3 Основные принципы использования системы «директ-костинга» следующие:

• приоритет в планировании, учете, калькулировании, анализе и контроле затрат параметров краткосрочной и среднесрочной перспективы перед учетом и анализом результатов прошедших периодов;
• комплексность применения «директ-костинга» по отношению ко всем затратам предприятия;
• непрерывность процессов планирования, учета и калькулирования затрат, их анализа и контроля;
• системный характер использования «директ-костинга», предусматривающий создание вертикальной структуры управления затратами и системы мер по выживаемости предприятия;
• выделение во всех административно самостоятельных производствах и структуре управления центров формирования затрат и центров управления затратами.

6.2.2.4. Методической основой управления затратами в системе «директ-костинг» является разделение всех затрат на переменные и постоянные. Для разделения затрат на переменные и постоянные рекомендуется выполнение по каждому виду самостоятельных (обособленных) расходов математической оценки за одинаковый промежуток времени (базисный год, квартал, месяц) темпов роста объемов производства (в натуральном или стоимостном выражении) и темпов роста затрат (в стоимостном выражении). Оценка сравнительных темпов роста производится по единому принятому критерию. Таким критерием рекомендуется считать соотношение между темпами роста затрат и объема производства в размере 0,5: если темпы роста затрат меньше этого критерия по сравнению с ростом объема производства, то затраты относятся к постоянным (условно-постоянным).

Сравнение темпов роста затрат и объемов производства и отнесение к постоянным расходам может быть выполнено по следующей формуле:

        Аоi                       Зоi

(--- x 100% — 100) x 0,5 > --- x 100% — 100, Абi Збi

где:

Аоi — объем выпуска i продукции за отчетный период;

Абi — объем выпуска i продукции за базисный период;

Зоi — затраты i вида за отчетный период;

Збi — затраты i вида за базисный период.

Самостоятельные заводы и подразделения в составе предприятий могут применять и иные методы разделения затрат на переменные и постоянные, но при этом должна объективно отражаться зависимость между изменением затрат и объемов производства.

6.2.2.5. Планирование, учет и калькулирование ведутся в двух разрезах: по экономическим элементам и статьям затрат. В соответствии со сложившейся на предприятии методологией расчета и калькулирования материальных затрат по видам продукции комплексных производств в качестве основной используется форма А плановой калькуляции. При необходимости для расчета затрат в соответствии с требованиями системы директ-костинга может быть использована форма Б плановой калькуляции, которая приведена в таблице 6.2.1.

Выпуск всего:

РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ЗАТРАТ ПО ПРОДУКТАМ

КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

      (наименование продукта, производства, завода)

ПО ПЕРЕМЕННЫМ ЗАТРАТАМ В ___________________________________ (период)

6.2.2.6. В калькуляции переменной себестоимости рассчитываются и учитываются только переменные затраты, включающие прямые материальные затраты. Себестоимость незавершенного производства и полуфабрикатов собственного производства учитывается по переменным затратам.

Следует иметь в виду, что комплексное сырье, при переработке которого получается ряд продуктов, также относится к прямым затратам, хотя его нельзя непосредственно соотнести с каким-либо одним продуктом. Для распределения стоимости такого сырья по продуктам применяются следующие методы:

• по рассчитываемым коэффициентам прямого отнесения компонентов исходного сырья на отдельные виды выпускаемой продукции;
• по условному соотношению между сырьем и продуктом, выраженному в натуральной форме, например произведенному весовому соотношению (определяемому по условным коэффициентам);
• путем исключения затрат. При этом один из получаемых продуктов принимается за основной, а остальные считаются побочными, стоимость которых вычитается из общих затрат по технологическому процессу по принятым для них условным измерителям. Разница между общей суммой затрат и стоимостью попутных продуктов представляет собой в этом случае затраты на производство основного продукта. Этот метод применяется при преобладающей части основного продукта и небольшой доле попутной продукции, оцениваемой либо по аналогии с ее затратами при обособленном производстве, либо по цене реализации за вычетом средней прибыли;
• распределением затрат по одновременно получаемым продуктам, приводимым к единому измерению с помощью переводных коэффициентов, в качестве которых используются стоимость полезных веществ, находящихся в сырье, и другие показатели.

6.2.2.7. Все остальные включаемые в себестоимость затраты считаются постоянными и собираются на комплексных счетах (статьях затрат): на сч. 25 «Общепроизводственные расходы», сч. 26 «Общехозяйственные расходы», сч. 29 «Обслуживание производства и хозяйства», сч. 44 «Расходы на продажу», сч. 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам», сч. 69 «Расходы по социальному страхованию и обеспечению», сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других комплексных счетах.

Постоянные расходы по итогам планового и отчетного периода исключаются из выручки от реализации.

6.2.2.8. В качестве основного метода калькулирования себестоимости продукции при использовании директ-костинга рекомендуется использовать попередельный метод, то есть планирование, учет и калькулирование затрат по переделам производственного процесса. Для монопродуктовых производств с выходом из передела одного продукта себестоимость продукта и передела совпадают. При получении в одном переделе двух или нескольких продуктов планируется и калькулируется себестоимость каждого продукта.

Для распределения затрат по продуктам используется методика калькулирования в комплексных производствах, описанная в предыдущих разделах, с учетом особенностей директ-костинга, включая методы распределения постоянных затрат.

6.2.2.9. Для определения полной себестоимости конкретных видов продукции постоянные затраты, включаемые в себестоимость, распределяются одним из принятых в обществе и его структурном подразделении методов.

В качестве основных методов распределения постоянных затрат по конкретным продуктам рекомендуются следующие:

а) пропорционально переменной себестоимости, включающей прямые материальные затраты;

б) пропорционально цеховой себестоимости, включающей переменную себестоимость и цеховые расходы;

в) пропорционально специальным коэффициентам распределения затрат, рассчитываемым на основе смет постоянных расходов;

г) натуральным (весовым) методом, то есть пропорционально весу выпущенной продукции либо другому натуральному измерению;

д) пропорционально «ценам реализации», принятым предприятием (производством) по данным мониторинга рынка.

Методика распределения постоянных расходов каждым из рекомендуемых методов требует выполнения специальных дополнительных расчетов, которые выполняются в следующем порядке.

Определяются по смете на планируемый период (год или месяц) общая величина постоянных расходов и общая величина расходов по базе распределения (переменной себестоимости, цеховой себестоимости или иной базе). Далее рассчитывается коэффициент распределения постоянных расходов, отражающий отношение суммы постоянных расходов к базе распределения, по следующей формуле:

                        n        m

Кр = SUM Зп / SUM Зб, i=1 j=1

где:

Кр — коэффициент распределения постоянных затрат;

Зп — затраты постоянные;

Зб — затраты базы распределения;

n, m — количество статей (видов) затрат.

Аналогичным образом рассчитывается коэффициент распределения для применения метода «пропорционально ценам реализации», но вместо суммы затрат базы распределения необходимо определить стоимость каждого вида товарной продукции и всей товарной продукции в ценах возможной реализации за период. Далее общий коэффициент распределения (Кр) рассчитывается как отношение суммарных постоянных расходов к стоимости товарной продукции в ценах возможной реализации по формуле:

                         n        p

Крцр = SUM Зп / SUM Стп, i=1 j=1

где:

Стп — стоимость товарной продукции в ценах возможной реализации;

p — количество видов товарной продукции.

6.2.2.10. Для производств и переделов, в которых невозможно прямое распределение переменных затрат на себестоимость отдельных продуктов, рекомендуется использовать метод коэффициентов, определенных пропорционально ценам реализации, натуральным показателям выпуска продуктов либо натуральным показателям, пересчитанным на содержание полезного вещества (или другой качественный показатель).

6.2.2.11. Коэффициенты распределения затрат (Кр) разрабатываются центром управления затратами (ЦУ) завода или структурного подразделения, выпускающего товарную продукцию или услуги, утверждаются руководителем подразделения и представляются в Управление экономического анализа и контроля общества.

6.2.2.12. Периодичность составления плановых и отчетных калькуляций себестоимости продукции и услуг определяется внутренними потребностями акционерного общества, но не менее одного раза в квартал.

6.2.2.13. В графу «Ед. измерения» вносятся установленные единицы измерения для каждого потока ТМЦ. Для планирования, учета и калькулирования переменной себестоимости передела устанавливаются следующие единицы измерения из системы СИ:

сырье — тонна (т);

вспомогательные материалы — килограмм (кг) и декалитры (дл) для некоторых материалов;

энергоносители:

электроэнергия — кВт.ч;

пар — Гкал;

вода оборотная, обессоленная, осветленная и др. — т. куб. м;

все виды очистки стоков — т. куб. м;

топливный газ — т.у.т.;

холод — Гкал.

6.2.2.14. В графу «Норма расхода на 1 т» вносятся утвержденные расходные нормы по материальным потокам и энергоносителям. Нормы утверждаются ежегодно и доводятся до потребителей данной информации до 1 ноября года, предшествующего планируемому.

6.2.2.15. В графе «Цена 1 т, руб.» указывается плановая цена за единицу ТМЦ, входящего в передел.

6.2.2.16. Основой методики анализа затрат по системе «директ-костинг» является расчет так называемого маржинального дохода, или «суммы покрытия». На первом этапе определяется сумма «вклада на покрытие» в целом по предприятию.

Пример расчета «суммы покрытия» и на ее основе прибыли приведен в следующей таблице.

Таблица 6.2.2

6.2.2.17. Сумма покрытия (маржинальный доход), представляющая собой разницу между выручкой и переменными затратами, показывает уровень возмещения постоянных затрат и образования прибыли. При равенстве постоянных затрат и суммы покрытия прибыль предприятия равна нулю, то есть предприятие безубыточно.

6.2.2.18. Определение объемов производства, обеспечивающих безубыточную работу предприятия, осуществляется с помощью «модели безубыточности» или «точки безубыточности» (называемой также точкой покрытия, точкой критического объема производства). Эта модель строится графически на основе взаимозависимости между объемом производства, переменными и постоянными затратами. График построения модели и определения точки безубыточности показан на следующем рисунке <*>.

<*> Здесь и далее рисунки не приводятся.

6.2.2.19. Для построения графика по оси X откладываются величины объемов производства или продаж (в натуральном или денежном выражении) и указывается уровень загрузки производственных мощностей (в %).

По оси Y откладывается объем выручки от реализации продукции и затраты (в денежном или натуральном выражении).

Линии переменных, постоянных затрат и выручки от реализации проводятся от оси Y вправо вверх, показывая увеличение переменных затрат и выручки по мере роста производства. Поскольку сумма переменных и постоянных затрат дает полные затраты, линия полных затрат совпадает с линией постоянных затрат.

Линия полных затрат пересекает линию выручки в точке, называемой точкой безубыточности, в которой сумма полных затрат и сумма выручки равны, а прибыль равна нулю.

Треугольная зона, лежащая ниже точки безубыточности, представляет зону убытков, а треугольная зона выше точки безубыточности — зону прибыли.

6.2.2.20 Математически точка безубыточности находится исходя из следующих условий:

B = FC + VC; (1)

ц x Q = FC + vc x Q;

(ц — vc) x Q = FC;

                               FC     FC
                         Q = ------ = --,                      (2)
                             ц - vc   mr

где:

B — выручка от реализации;

FC — постоянные затраты;

VC — переменные затраты на весь объем производства (продаж);

vc — переменные затраты на единицу продукции;

ц — оптовая цена единицы продукции (без НДС);

Q — объем производства (продаж);

mr — сумма покрытия (маржинальный доход) на единицу продукции.

Для случая, описанного на графике:

FC = 1000000 руб.;

ц = 600000 руб. / 400 т = 1500 руб./т;

vc = 500000 руб. / 400 т = 1250 руб./т;

mr = 1500 руб. — 1250 руб. = 250 руб.;

Q = 1000000 / (1500 — 1250) = 1000000 / 250 = 4000 т.

6.2.2.21 При выпуске нескольких видов продукции расчет точки

безубыточности осуществляется по формуле (3), учитывающей вклад каждого вида продукции (товара) в выручку от реализации.

                         n
                        SUM FCi x Дi
                        i=1

Q = ------------------------------------------, (3) (цi — vci) + (цj — vcj) + ... + (цn — vcn)

где:

SUM FCi — сумма постоянных затрат завода, цеха, подразделения;

Дi — удельный вес i товара в общей выручке от реализации;

цi,j...n — цена единицы товара;

vci,j...n — переменные затраты на единицу товара.

6.2.2.22. Используя приведенные в п. 6.2.2.18 условия зависимости между объемом производства (реализации) и затратами, можно определить и другие экономические показатели, учитываемые в анализе и управлении затратами, из которых важнейшее значение имеют уровень цены продаж и уровень постоянных затрат.

6.2.2.23. Уровень критической цены реализации, ниже которого возникает убыток (то есть продавать нельзя), рассчитывается по формуле:

B = FC + VC;

Q x ц = FC + vc x Q;

ц = FC / Q + vc, (4)

где обозначения те же, что и в п. 6.2.2.20.

6.2.2.24 Критический уровень постоянных затрат, при котором

полные затраты (переменные плюс постоянные) равны выручке от реализации, рассчитывается по формуле:

B = FC + VC;

FC = B — VC = (Q x ц) — (vc x Q) = Q x (ц — vc);

FC = Q x mr, (5)

где обозначения те же, что и в п. 6.2.2.20.

6.2.2.25 Для оптимизации производственной программы при

наличии "узких мест",  или ограничивающих факторов  (ОФ),  следует
использовать   относительные   суммы   покрытия   (ОСП),   которые

рассчитываются делением абсолютной суммы покрытия (АСП) на единицу ограничивающего фактора (ЕОФ):

                              АСП

ОСП = ---. ЕОФ

Пример расчета относительных сумм покрытия приведен в следующей таблице.

На основе относительных сумм покрытия можно оптимизировать производственную и сбытовую программу.

6.2.2.26. Применение методики директ-костинга в анализе и планировании представляет также дополнительные возможности для оптимизации финансовой программы и других показателей, которые целесообразно описать в методических рекомендациях для развитого директ-костинга.

6.3. Организация управления затратами с использованием системы «директ-костинг» на примере ОАО «Нижнекамскнефтехим»

6.3.1. С целью организации эффективного управления затратами и внедрения системы «директ-костинг» во всех заводах и самостоятельных структурных подразделениях ОАО «Нижнекамскнефтехим» выделены центры управления затратами (ЦУ) и центры ответственности за формирование затрат (ЦО). В следующей схеме (не приводится) обозначены укрупненные центры формирования затрат и центры управления затратами, наделенные соответствующими функциями, в системе управления затратами ОАО «Нижнекамскнефтехим».

6.3.2. Выделение центров управления затратами и центров формирования затрат является первым и важным этапом в организации управления затратами. Основные функции центров управления затратами (ЦУ) следующие:

• планирование;
• калькулирование;
• координация;
• анализ;
• контроль.

Основными функциями центров ответственности за формирование затрат (ЦО) являются:

• организация;
• планирование;
• учет;
• анализ.

6.3.3. Методика планирования, учета и калькулирования затрат в ОАО «Нижнекамскнефтехим» по системе директ-костинга базируется, помимо положений раздела 6.2, на ряде дополнительных положений, имеющих специфический характер.

6.3.4. Все затраты во всех центрах ответственности за формирование затрат (ЦО) классифицируются и разделяются на переменные и постоянные в соответствии с п. 6.2.2.4.

6.3.5. Планирование затрат осуществляется на основе планов производства в ассортименте, норм расхода сырьевых и других материальных ресурсов, нормативов (коэффициентов) распределения комплексных и косвенных затрат, утвержденных руководством структурного подразделения.

6.3.6. Планирование, калькулирование и контроль затрат в самостоятельных подразделениях осуществляют центры управления затратами (ЦУ).

6.3.7. Планирование по структурным подразделениям, учет и анализ целесообразно концентрировать в центрах ответственности за управление затратами (ЦО).

6.3.8. Общее методическое руководство и контроль работы по управлению затратами осуществляет Управление экономического анализа и контроля.

6.3.9. Общее административное руководство, координацию и контроль за работой системы управления затратами в акционерном обществе является функцией заместителя генерального директора по экономике или специального контроллера — помощника генерального директора.

6.3.10. Настоящие методические рекомендации имеют обязательную силу для всех подразделений и сотрудников акционерного общества «Нижнекамскнефтехим».