Письмо Госналогслужбы РФ от 29.10.1996 № ВК-6-11/753

«О Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации»

(вместе с Постановлениями Президиума ВАС РФ от 17.09.1996 № 619/96, от 17.09.1996 № 367/96)

ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО

от 29 октября 1996 г. № ВК-6-11/753

О ПОСТАНОВЛЕНИЯХ ПРЕЗИДИУМА ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА

Госналогслужба России направляет для сведения и использования в работе Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.09.96 № 367/96 и № 619/96 о судебной практике применения законодательства о налоге на добавленную стоимость.

ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 17 сентября 1996 г. № 619/96

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на Постановление апелляционной инстанции арбитражного суда Свердловской области от 06.12.95 по делу № КА/152.

Заслушав и обсудив доклад судьи, Президиум установил следующее.

Акционерное общество закрытого типа «Россия» обратилось в арбитражный суд Свердловской области с иском к Государственной налоговой инспекции по Каменскому району Свердловской области о признании недействительным предписания по акту проверки от 19.06.95 № 88 в части взыскания 60170200 рублей штрафа.

Решением от 10.10.95 признано недействительным предписание налоговой инспекции от 19.06.95 № 88 в части применения штрафных санкций в сумме 5781200 рублей за неосуществление специального расчета при реализации продукции по цене не выше рыночной. В остальной части иска отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 06.12.95 решение изменено, исковые требования удовлетворены на том основании, что при проверке акционерного общества не было выявлено занижения (сокрытия) или неучета объема реализации товаров (работ, услуг). АОЗТ «Россия» допущена недоплата налога на добавленную стоимость и спецналога ввиду неправильного исчисления суммы налогов, следовательно, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 «а» статьи 13 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», не имеется.

В протесте заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации предлагается Постановление апелляционной инстанции от 06.12.95 отменить, решение суда от 10.10.95 оставить в силе.

Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, Госналогинспекция по Каменскому району Свердловской области при проверке финансово — хозяйственной деятельности АОЗТ «Россия» по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.07.92 по 31.03.95 установила нарушение порядка исчисления и уплаты в бюджет налогов, в том числе завышение налога на добавленную стоимость и спецналога по покупным материальным ресурсам, списанным на издержки обращения, что повлекло занижение налога на добавленную стоимость и спецналога, подлежащих внесению в бюджет. По результатам проверки составлен акт и дано предписание от 19.06.95 № 88 об уплате в бюджеты различных уровней 404640400 рублей, в том числе 54389000 рублей штрафа в размере 100 процентов доначисленного налога на добавленную стоимость и спецналога.

В соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» налог представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая взносу в бюджет, в соответствии с пунктом 2 статьи 7 Закона определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные ими товары (работы, услуги), и суммами налога по материальным ресурсам, топливу, работам, услугам, стоимость которых фактически отнесена (списана) в отчетном периоде на издержки производства и обращения.

Согласно статье 5 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» объектом налогообложения является добавленная стоимость продукции, работ, услуг.

Понятие объекта налогообложения, содержащееся в статье 3 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость», не противоречит понятию объекта, данному в статье 5 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», так как условием для возникновения обязанности налогоплательщика по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет является наличие оборотов по реализации продукции (работ, услуг). Сами по себе обороты по реализации продукции (работ, услуг) не являются объектом налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет. По существу объектом налогообложения является добавленная стоимость, определяемая как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных ресурсов, отнесенных на издержки обращения.

Завышение акционерным обществом сумм налога на добавленную стоимость и спецналога по приобретенным материальным ресурсам, отнесенным на издержки производства, повлекло занижение сумм этих налогов, подлежащих внесению в бюджет, то есть привело к неучету части добавленной стоимости, с которой подлежали исчислению налоги.

Учитывая, что ответственность, предусмотренная пунктом 1 «а» статьи 13 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», применяется как за сокрытие, так и неучет объекта налогообложения, налоговая инспекция правомерно применила финансовые санкции.

При таких обстоятельствах вывод апелляционной инстанции суда о том, что оснований для применения ответственности не было, является необоснованным.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 187 - 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

Постановление апелляционной инстанции арбитражного суда Свердловской области от 06.12.95 по делу № КА/152 отменить, решение от 10.10.95 того же суда оставить в силе.

ПРЕЗИДИУМ ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПОСТАНОВЛЕНИЕ от 17 сентября 1996 г. № 367/96

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации рассмотрел протест заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации на Постановление апелляционной инстанции арбитражного суда Кемеровской области от 11.10.95 и Постановление Федерального арбитражного суда Западно — Сибирского округа от 18.12.95 по делу № А26-5-20/95.

Заслушав и обсудив доклад судьи, Президиум установил следующее.

Совместное российско — австрийское предприятие «Сибсервис» предъявило иск о признании недействительным решения Государственной налоговой инспекции по городу Кемерово от 03.08.95 по акту проверки от 02.08.95 в части взыскания финансовых санкций в сумме 919336000 рублей и 30910 долларов США.

Решением от 31.08.95 в удовлетворении исковых требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 11.10.95 решение отменено. Пункты 2 «а» (за исключением суммы 5363000 рублей за 1994 год) и 2 «б» решения госналогинспекции по акту проверки от 02.08.95 признаны недействительными.

Федеральный арбитражный суд Западно — Сибирского округа Постановлением от 18.12.95 оставил Постановление апелляционной инстанции без изменений.

В протесте заместителя Председателя Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации предлагается Постановления апелляционной и кассационной инстанций изменить.

Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению с направлением дела на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, в ходе документальной проверки соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления полноты и своевременности расчетов с бюджетом совместным предприятием «Сибсервис» налоговой инспекцией по городу Кемерово были выявлены нарушения, в том числе по уплате налога на добавленную стоимость в 1993 — 1994 годах и специального налога в 1994 году. Нарушения допущены по причине применения истцом расчетной ставки 16,67 процента, 16,26 процента и 2,44 процента при исчислении налога на добавленную стоимость и спецналога вместо 20 и 3 процентов; исчисления налога на добавленную стоимость и спецналога не со всей стоимости товара; невключения в облагаемый оборот предварительной оплаты в долларах США в счет предстоящих поставок товаров.

По результатам проверки госналогинспекция приняла решение от 03.08.95 о взыскании с истца сумм налога на добавленную стоимость, штрафов в размере 100 процентов сумм налогов и пени за их несвоевременное перечисление в бюджет.

Принимая постановление о частичном удовлетворении исковых требований, суд исходил из того, что совместное предприятие «Сибсервис» не занималось производством компьютеров, а реализовывало импортные товары и оказывало услуги, в связи с чем признал правильным исчисление налога на добавленную стоимость и спецналога по расчетным ставкам со стоимости услуг по сборке компьютеров.

Полагая, что объект налогообложения истцом не был сокрыт или занижен, суд пришел к выводу о необоснованном применении к истцу ответственности в виде взыскания штрафа в размере 100 процентов неуплаченных сумм налогов.

Сумму предварительной оплаты в долларах США в счет предстоящих поставок компьютеров суд оценил в качестве зачета валютного долга по кредитным договорам. При этом сослался на оплату истцом налогов с этих сделок в рублях по курсу доллара в установленном размере. Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 28.08.95 № 04-03-08 предусмотрено, что в случаях, когда налогоплательщик производил платежи налога на добавленную стоимость в бюджет вместо иностранной валюты в рублевом эквиваленте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на день уплаты, перерасчет платежей в бюджет производиться не должен.

Между тем в соответствии со статьей 3 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» объектами налогообложения считаются обороты по реализации всех товаров как собственного производства, так и приобретенных на стороне. Перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога на добавленную стоимость, содержится в статье 5 данного Закона и является исчерпывающим.

Компьютерное оборудование и комплектующие части, в том числе импортные, в этих перечнях отсутствуют.

По контракту, заключенному с фирмой «Просистем», истец приобретал наборы компонентов для комплектации компьютерных систем и реализовывал потребителям укомплектованные, собранные и испытанные компьютеры, т.е. товар с новыми качественными характеристиками.

Учитывая это обстоятельство, совместное предприятие «Сибсервис» является плательщиком налога на добавленную стоимость с оборотов по реализации готовых изделий — компьютеров, а не с оборота по реализации услуг по их комплектованию, сборке и испытанию, вне зависимости от источника поступления комплектующих изделий.

Ставка налога на добавленную стоимость в размере 20 процентов установлена статьей 6 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость», ставка специального налога в размере 3 процентов - пунктом 25 Указа Президента Российской Федерации от 22.12.93 № 2270 «О некоторых изменениях в налогообложении и во взаимоотношениях бюджетов различных уровней».

Применение расчетных ставок налога на добавленную стоимость для отдельных видов деятельности, в частности, для организаций, получающих доходы в виде наценок, надбавок, вознаграждений, других сборов от посреднической деятельности (заготовительные, оптовые, снабженческо — сбытовые и иные аналогичные организации), предусмотрено инструкцией Государственной налоговой службы Российской Федерации от 09.12.91 № 1 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость».

Совместное предприятие «Сибсервис» к таким организациям отнесено быть не может и поэтому при исчислении налога на добавленную стоимость оно должно применять ставку 20 процентов, при исчислении спецналога — 3 процента.

Судом сделан правильный вывод о том, что применение расчетной ставки не влечет ответственности в виде взыскания штрафа в размере 100 процентов сумм неуплаченных налогов, поскольку в таком случае объект налогообложения не является сокрытым или неучтенным.

Согласно статье 4 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» в облагаемый оборот включаются суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров.

Совместное предприятие «Сибсервис» в целях обеспечения потребителей товарами заключило с ними кредитные договоры (заемные средства налогом на добавленную стоимость не облагаются). Возврат займов осуществлял приобретенной техникой.

Такого рода операции позволили совместному предприятию «Сибсервис» исключить из налогооблагаемого оборота часть товаров, фактически реализованных потребителям (возврат займа также не облагается налогом на добавленную стоимость).

Вывод госналогинспекции о том, что совместное предприятие «Сибсервис» поставляло продукцию на условиях предоплаты ее стоимости, обоснован, поскольку отношения с клиентами (покупателями) фактически сложились именно таким образом (поставка, подряд), независимо от названия договора.

Исключение истцом из оборота заемных средств в валюте является неучетом объекта налогообложения и влечет применение ответственности, предусмотренной статьей 13 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

Пунктом 26 инструкции Госналогслужбы России от 09.12.91 № 1 «О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость» предусмотрено, что при реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) за иностранную валюту взимание налога осуществляется также в иностранной валюте.

Указанная норма не противоречит пункту 1 статьи 4 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость» и поэтому ее применение налоговой инспекцией правомерно.

Что касается письма Министерства финансов Российской Федерации от 28.08.95 № 04-03-08, на которое сослался суд, то оно не носит нормативного характера и является ответом на частный запрос.

Ответственность в виде взыскания пени в случае задержки уплаты налога установлена подпунктом «в» пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации». Взыскание пени производится за каждый день просрочки платежа, начиная с установленного срока за нарушения, допущенные в 1993 году, — 0,3 процента и 0,7 процента, — в 1994 году.

При начислении пени срок фактической сдачи расчетов истцом значения не имеет, пени должны начисляться со срока, установленного законодательством для уплаты налога.

Судом не проверены соблюдение налоговой инспекцией порядка исчисления сумм налогов, подлежащих взносу в бюджет, установленного статьей 7 Закона Российской Федерации «О налоге на добавленную стоимость», вышеуказанного порядка начисления пени и соответственно размер сумм налогов и пени, а также обоснованность применения штрафа в размере 100 процентов за неучет всей стоимости товаров при исчислении налога на добавленную стоимость и спецналога.

Таким образом, судебные акты по делу № А26-5-20/95 как не соответствующие действующему законодательству и принятые по неполно исследованным обстоятельствам дела подлежат отмене, дело — направлению на новое рассмотрение.

Исходя из изложенного и руководствуясь статьями 187 - 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановил:

решение от 31.08.95, Постановление от 11.10.95 апелляционной инстанции арбитражного суда Кемеровской области и Постановление Федерального арбитражного суда Западно — Сибирского округа от 18.12.95 по делу № А26-5-20/95 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение.

---