Письмо ФНС РФ от 25.03.2009 № ШС-22-3/221@

«О применении льгот по ЕСН общественными организациями инвалидов»

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА

ПИСЬМО от 25 марта 2009 г. № ШС-22-3/221@

О ПРИМЕНЕНИИ ЛЬГОТ ПО ЕСН ОБЩЕСТВЕННЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ ИНВАЛИДОВ

В связи с установлением фактов неправильного применения отдельными налоговыми органами норм статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) ФНС России сообщает следующее.

Если в течение налогового периода организация, применяющая налоговую льготу по единому социальному налогу (далее — ЕСН), установленную подпунктом 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, лишилась права на ее применение (например, в апреле численность инвалидов и их законных представителей составила менее 80% от числа членов общественной организации инвалидов), то начиная с месяца (апреля в данном случае), когда это право было утрачено, организация с выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам, уплачивает ЕСН в общеустановленном порядке.

При этом необходимо иметь в виду, что организация, утратив возможность на применение льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, вправе использовать норму подпункта 1 пункта 1 этой же статьи Кодекса и не облагать ЕСН суммы выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу каждого инвалида I, II или III группы, не превышающих в течение налогового периода 100000 рублей.

Если в текущем налоговом периоде (например, в июле) организация вновь начинает соответствовать условиям, установленным подпунктом 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, льгота к выплатам, начисленным в пользу каждого физического лица, не являющегося инвалидом I, II или III группы, начинает применяться с того месяца налогового периода (в данном случае с июля), когда условия для применения льготы были восстановлены.

Рассмотрим это на условном примере заполнения расчетов авансовых платежей по ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, за I квартал, полугодие и 9 месяцев года.

Пример.

В течение I квартала общественная организация инвалидов имела право на применение льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса.

В апреле месяце она его утратила, а с июля вновь восстановила.

Предположим, что в течение года в данной организации по трудовым договорам работают 10 человек, из них 6 — являются инвалидами III группы. Зарплата каждого физического лица — 20000 руб. ежемесячно.

При таких условиях организация расчет ЕСН в федеральный бюджет и заполнение расчетов авансовых платежей производит в следующем порядке.

Таблица № 1

	Коды строк	ЕСН в ФБ
		I квартал	полугодие	9 месяцев
Налоговая база за отчетный период	0100	600 000	1 200 000	1 800 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода	0110	600 000	600 000	600 000
из них: 1 месяц	0120	200 000	200 000	200 000
2 месяц	0130	200 000	200 000	200 000
3 месяц	0140	200 000	200 000	200 000
Сумма исчисленного налога за отчетный период	0200	120 000	240 000	360 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода	0210	120 000	120 000	120 000
из них: 1 месяц	0220	40 000	40 000	40 000
2 месяц	0230	40 000	40 000	40 000
3 месяц	0240	40 000	40 000	40 000
Налоговый вычет за отчетный период	0300	84 000	168 000	252 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода	0310	84 000	84 000	84 000
из них: 1 месяц	0320	28 000	28 000	28 000
2 месяц	0330	28 000	28 000	28 000
3 месяц	0340	28 000	28 000	28 000
Сумма налоговых льгот за отчетный период	0400	600 000	840 000	1 000 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода	0410	600 000	240 000	160 000
из них: 1 месяц	0420	200 000	120 000	80 000
2 месяц	0430	200 000	120 000	80 000
3 месяц	0440	200 000	-	-
Сумма налога, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот за отчетный период	0500	36 000	50 400	60 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода	0510	36 000	14 400	9 600
из них: 1 месяц	0520	12 000	7 200	4 800
2 месяц	0530	12 000	7 200	4 800
3 месяц	0540	12 000	-	-
Начислено налога за отчетный период (стр. 0200 — стр. 0300 — стр. 0500)	0600	0	21 600	48 000
в том числе: за последние 3 месяца отчетного периода	0610	0	21 600	26 400
из них: 1 месяц	0620	0	4 800	7 200
2 месяц	0630	0	4 800	7 200
3 месяц	0640	0	12 000	12 000

Таким образом, в связи с утратой в апреле права на применение льготы по подпункту 2 пункта 1 статьи 239 Кодекса, но, используя с этого же месяца в отношении выплат в пользу инвалидов III группы льготу, установленную подпунктом 1 пункта 1 статьи 239 Кодекса, организация в строке 0400 расчета авансовых платежей по ЕСН за полугодие должна учесть следующие суммы:

• выплаты в пользу 6-и инвалидов III группы за период январь — май в общей сумме 600 000 рублей (20 000 x 5 мес. x 6 чел.), в том числе за январь — март в общей сумме 360 000 рублей (20 000 x 3 мес. x 6 чел.);
• выплаты в пользу 4-х физических лиц, не являющихся инвалидами I, II или III группы, произведенные в I квартале в общей сумме 240 000 рублей (20 000 x 3 мес. x 4 чел.), т.е. до потери права на льготу.

Обращаем внимание, что льгота по 6-ти работникам — инвалидам III группы, установленная статьей 239 Кодекса в отношении выплат в их пользу в сумме 100 000 рублей нарастающим итогом с начала года, использована организацией в полной сумме за период с января по май месяц. Начиная с июня месяца, суммы выплат, превышающие нарастающим итогом с начала года 100 000 рублей по каждому работнику-инвалиду, подлежат налогообложению ЕСН в общеустановленном порядке.

В отношении физических лиц, не являющихся инвалидами I, II или III группы, право на льготу у организации вновь возникло в июле месяце применительно к выплатам в их пользу в размере, не превышающем 100 000 рублей на каждое физическое лицо за период с начала года.

Предельный размер льготируемой суммы выплат у каждого из указанных 4-х физических лиц достиг размера 100 000 руб. нарастающим итогом с начала года в августе месяце. При этом не учтены выплаты за период с апреля по июнь, когда право на применение льготы организацией было утрачено [(20 000 x 8 мес.) — (20 000 x 3 мес.) = 100 000 руб.].

В строке 0410 «Сумма налоговых льгот за последние 3 месяца отчетного периода» расчета авансовых платежей по ЕСН за 9 месяцев подлежит отражению сумма 160 000 рублей по 4-м физическим лицам за июль и август месяцы. При этом в строках 0420 и 0430 за июль и август соответственно значения налоговых льгот отражаются в равных суммах — по 80 000 рублей.

Таблица № 1 является сводом показателей из индивидуальных форм учета, в которых организацией отражаются начисленные выплаты, суммы ЕСН и страховых взносов по каждому физическому лицу.

Применительно к приведенному условному примеру отражение показателей в формах индивидуального учета, которые будут вестись организацией по инвалидам, отличается от такого же учета по физическим лицам, не являющимся инвалидами.

В части отдельных показателей это иллюстрируется нижеследующими таблицами.

Месяц, период		Начислено выплат и иных вознаграждений по трудовым, гражданск.- правов., авторским договорам — ВСЕГО (стр. 0100 — 0140 рЕСН)	Сумма налоговых льгот по ЕСН (стр. 0400 — 0440 рЕСН)	Сумма авансовых платежей, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот (стр. 0500 — 0540 рЕСН)	Начислено авансовых платежей по ЕСН (стр. 0600 — 0640 рЕСН)
1		2	3	4	5
январь	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	20 000	20 000	1 200	0
февраль	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	40 000	40 000	2 400	0
март	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	60 000	60 000	3 600	0
апрель	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	80 000	80 000	4 800	0
май	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	100 000	100 000	6 000	0
июнь	за месяц	20 000	0	0	1 200
	с начала года	120 000	100 000	6 000	1 200
июль	за месяц	20 000	0	0	1 200
	с начала года	140 000	100 000	6 000	2 400
август	за месяц	20 000	0	0	1 200
	с начала года	160 000	100 000	6 000	3 600
сентябрь	за месяц	20 000	0	0	1 200
	с начала года	180 000	100 000	6 000	4 800

По каждому из 4-х физических лиц, не являющихся инвалидами:

Месяц, период		Начислено выплат и иных вознаграждений по трудовым, гражданск.- правов., авторским договорам — ВСЕГО (стр. 0100 — 0140 рЕСН)	Сумма налоговых льгот по ЕСН (стр. 0400 — 0440 рЕСН)	Сумма авансовых платежей, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот (стр. 0500 — 0540 рЕСН)	Начислено авансовых платежей по ЕСН (стр. 0600 — 0640 рЕСН)
1		2	3	4	5
январь	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	20 000	20 000	1 200	0
февраль	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	40 000	40 000	2 400	0
март	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	60 000	60 000	3 600	0
апрель	за месяц	20 000	0	0	1 200
	с начала года	80 000	60 000	3 600	1 200
май	за месяц	20 000	0	0	1 200
	с начала года	100 000	60 000	3 600	2 400
июнь	за месяц	20 000	0	0	1 200
	с начала года	120 000	60 000	3 600	3 600
июль	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	140 000	80 000	4 800	3 600
август	за месяц	20 000	20 000	1 200	0
	с начала года	160 000	100 000	6 000	3 600
сентябрь	за месяц	20 000	0	0	1 200
	с начала года	180 000	100 000	6 000	4 800

Управлениям ФНС России по субъектам Российской Федерации довести данное письмо до нижестоящих налоговых органов для применения в работе.

---