---
title: "<Письмо> ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@"
number: "СД-4-3/20667@"
issuer: "Федеральная налоговая служба"
issued_on: 2018-10-23
status: действует
canonical: "https://bukva.ai/docs/pismo-sd-4-320667-at"
---

## <Письмо> ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@

# <Письмо> ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@

"О порядке применения налоговой ставки по НДС в переходный период"


<div align="center">

<a id="p100001"></a>**МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ**

<a id="p100002"></a>**ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА**

</div>



## <a id="p100003"></a>ПИСЬМО

<div align="center">

**от 23 октября 2018 г. N СД-4-3/20667@**

<a id="p100004"></a>**О ПОРЯДКЕ**<br>
**ПРИМЕНЕНИЯ НАЛОГОВОЙ СТАВКИ ПО НДС В ПЕРЕХОДНЫЙ ПЕРИОД**

</div>


<a id="p100005"></a>Федеральная налоговая служба в связи с вступлением в силу Федерального [закона](https://bukva.ai/docs/zakon-303-fz-2018/statya-1) от 03.08.2018 N 303-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 303-ФЗ) сообщает следующее.

<a id="p100006"></a>**1. Общий порядок применения с 01.01.2019 налоговой ставки по налогу на добавленную стоимость в размере 20 процентов.**

<a id="p100007"></a>Согласно [подпункту "в" пункта 3 статьи 1](https://bukva.ai/docs/zakon-303-fz-2018/statya-1#p100017) Федерального закона N 303-ФЗ с 1 января 2019 года в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, указанных в [пункте 3 статьи 164](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p104356) Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), налоговая ставка по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) установлена в размере 20 процентов.
<a id="p100008"></a>[Пунктом 4 статьи 5](https://bukva.ai/docs/zakon-303-fz-2018/statya-5#p100043) Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ предусмотрено, что налоговая ставка по НДС в размере 20 процентов применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 1 января 2019 года.
<a id="p100009"></a>При этом исключений по товарам (работам, услугам), имущественным правам, реализуемым по договорам, заключенным до вступления в силу Федерального [закона](https://bukva.ai/docs/zakon-303-fz-2018/statya-5#p100040) N 303-ФЗ, и имеющим длящийся характер с переходом на 2019 и последующие годы, указанным Федеральным [законом](https://bukva.ai/docs/zakon-303-fz-2018/statya-1) не предусмотрено.
<a id="p100010"></a>Следовательно, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализуемых (выполненных, оказанных) начиная с 1 января 2019 года, применяется налоговая ставка по НДС в размере 20 процентов, независимо от даты и условий заключения договоров на реализацию указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.
<a id="p100011"></a>При этом на основании [пункта 1 статьи 168](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p16220) Кодекса продавец дополнительно к цене отгружаемых начиная с 01.01.2019 товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму налога, исчисленную по налоговой ставке в размере 20 процентов.
<a id="p100012"></a>В этой связи внесение изменений в договор в части изменения размера ставки НДС не требуется. Вместе с тем, стороны договора вправе уточнить порядок расчетов и стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав в связи с изменением налоговой ставки по НДС.
<a id="p100013"></a>Также необходимо учитывать, что изменение налоговой ставки не изменяет для налогоплательщика порядок и момент определения налоговой базы по НДС.

<a id="p100014"></a>**1.1. Применение налоговой ставки НДС при отгрузке товаров (работ, услуг), имущественных прав с 01.01.2019 в счет оплаты, частичной оплаты, полученной до 01.01.2019.**

<a id="p100015"></a>При получении до 01.01.2019 оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав с 01.01.2019 исчисление НДС с оплаты, частичной оплаты на основании [пункта 4 статьи 164](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p14551) Кодекса производится по налоговой ставке в размере 18/118 процента.
<a id="p100016"></a>При отгрузке с 01.01.2019 вышеуказанных товаров (работ, услуг), имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты, налогообложение НДС производится по налоговой ставке в размере 20 процентов ([пункт 3 статьи 164](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p104356) Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2019).
<a id="p100017"></a>На основании [пункта 8 статьи 171](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p16230) Кодекса суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежат вычетам в порядке, предусмотренном [пунктом 6 статьи 172](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p9943) Кодекса.
<a id="p100018"></a>Учитывая изложенное, вычеты сумм НДС, исчисленных по налоговой ставке в размере 18/118 процента с оплаты, частичной оплаты, полученной до 01.01.2019 в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), имущественных прав, производятся продавцом с даты отгрузки этих товаров (работ, услуг), имущественных прав в размере налога, ранее исчисленного по налоговой ставке 18/118 процента в порядке, предусмотренном [пунктом 6 статьи 172](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p9943) Кодекса.
<a id="p100019"></a>При этом суммы налога, принятые к вычету покупателем при перечислении продавцу до 01.01.2019 сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению покупателем в соответствии с [подпунктом 3 пункта 3 статьи 170](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p4251) Кодекса. Восстановление сумм налога производится в размере налога, исчисленного исходя из налоговой ставки 18/118 процента.
<a id="p100020"></a>В случае, если до даты отгрузки товаров (работ, услуг), имущественных прав покупатель дополнительно к оплате, частичной оплате, перечисленной до 01.01.2019, в счет предстоящих поставок с 01.01.2019, доплатит продавцу сумму НДС в размере 2-х процентных пунктов в связи с изменением ставки НДС с 18 до 20 процента, то ФНС России рекомендует руководствоваться следующим:
<a id="p100021"></a>В случае, если доплата налога в размере 2-х процентных пунктов осуществляется покупателем с 01.01.2019, то такую доплату не следует рассматривать в качестве дополнительной оплаты стоимости, с которой необходимо исчислять НДС по ставке 20/120, а следует рассматривать в качестве доплаты суммы налога. В этой связи, продавцу при получении доплаты налога следует выставить корректировочный счет-фактуру на разницу между показателем суммы налога по счету-фактуре, составленному ранее с применением налоговой ставки в размере 18/118 процента, и показателем суммы налога, рассчитанной с учетом размера доплаты налога (пример 1).
<a id="p100022"></a>В случае, если доплата НДС в размере 2-х процентных пунктов осуществляется с 01.01.2019 лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС, и (или) налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, которым счета-фактуры не выставляются, то отражение в книге продаж сумм доплаты налога осуществляется на основании отдельного корректировочного документа, содержащего суммарные (сводные) данные о всех случаях доплат налога, полученных продавцом от указанных лиц в течение календарного месяца (квартала) независимо от показаний контрольно-кассовой техники.
<a id="p100023"></a>В случае, если доплата налога в размере 2-х процентных пунктов осуществляется покупателем до 31.12.2018 включительно, то в связи с отсутствием оснований в 2018 году рассматривать указанную доплату в качестве доплаты суммы НДС в размере 2-х процентных пунктов (поскольку действующая ставка НДС в 2018 году - 18%), такую доплату следует рассматривать в качестве дополнительной оплаты стоимости, с которой необходимо исчислять НДС по ставке 18/118. В этой связи, продавцу при получении доплаты налога возможно выставить корректировочный счет-фактуру на разницу между показателями счета-фактуры, составленного при получении оплаты, частичной оплаты с применением ставки в размере 18/118 процента, и показателями после изменения стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав с применением налоговой ставки в размере 18/118 процента (пример 2).
<a id="p100024"></a>Таким образом, в указанных случаях, если продавцом получена доплата НДС в размере 2-х процентных пунктов и, соответственно, выставлены корректировочные счета-фактуры, то при отгрузке товаров (работ, услуг), имущественных прав начиная с 01.01.2019 исчисление НДС производится по налоговой ставке в размере 20 процентов, а сумма НДС, исчисленная на основании вышеуказанных корректировочных счетов-фактур, подлежит вычету с даты отгрузки указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав в порядке, предусмотренном [пунктом 6 статьи 172](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p9943) Кодекса.
<a id="p100025"></a>Налогоплательщик вправе также составить единый корректировочный счет-фактуру к двум и более счетам-фактурам, составленным этим налогоплательщиком ранее.
<a id="p100026"></a>Порядок заполнения показателей корректировочного счета-фактуры приведен в [приложении](#p100073) к настоящему письму.
<a id="p100027"></a>Разница между суммами налога, указанная в корректировочных счетах-фактурах, отражается по [строке 070](https://bukva.ai/docs/prikaz-mmv-7-3558-at#p19) в графе 5 налоговой декларации по НДС и подлежит учету при расчете общей суммы налога, исчисленной по итогам налогового периода. При этом по [строке 070](https://bukva.ai/docs/prikaz-mmv-7-3558-at#p19) в графе 3 налоговой декларации по НДС указывается цифра "0" (ноль).
<a id="p100028"></a>В случае, если до 01.01.2019 налогоплательщиком получена оплата, частичная оплата с учетом налога, исчисленного исходя из налоговой ставки 20 процентов, в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав с указанной даты, то исчисление НДС с оплаты, частичной оплаты на основании [пункта 4 статьи 164](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p14551) Кодекса производится по налоговой ставке в размере 18/118 процента. В этом случае корректировочные счета-фактуры не составляются. При отгрузке указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав начиная с 01.01.2019, исчисление НДС производится по налоговой ставке 20 процентов.

<a id="p100029"></a>**1.2. Применение налоговой ставки НДС при изменении с 01.01.2019 стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных до 01.01.2019.**

<a id="p100030"></a>В соответствии с [пунктом 3 статьи 168](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p4238) Кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в [пункте 10 статьи 172](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p6939) Кодекса.
<a id="p100031"></a>Согласно [подпунктам 10](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p6908) и [11 пункта 5.2 статьи 169](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p6909) Кодекса в корректировочном счете-фактуре, выставляемом при изменении стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав, указываются, в том числе, налоговая ставка и сумма налога, определяемая до и после изменения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав.
<a id="p100032"></a>Учитывая изложенное, в том случае, если товары (работы, услуги), имущественные права отгружены (переданы) до 01.01.2019, то при изменении их стоимости в сторону увеличения или уменьшения с 01.01.2019, применяется налоговая ставка, действовавшая на дату отгрузки (передачи), в связи с чем в [графе 7](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p904) корректировочного счета-фактуры указывается та налоговая ставка по НДС, которая была указана в [графе 7](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p904) счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура.

<a id="p100033"></a>**1.3. Применение налоговой ставки НДС при исправлении счета-фактуры, в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных до 01.01.2019.**

<a id="p100034"></a>Согласно [пункту 7](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p100079) Правил заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - постановление Правительства РФ N 1137), исправления в счета-фактуры вносятся продавцом путем составления новых экземпляров счетов-фактур в соответствии с указанным документом.
<a id="p100035"></a>В новом экземпляре счета-фактуры не допускается изменение показателей (номера и даты), указанных в [строке 1](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p871) счета-фактуры, составленного до внесения в него исправлений, и заполняется [строка 1а](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p872), где указывается порядковый номер исправления и дата исправления.
<a id="p100036"></a>В связи с этим в случае внесения исправлений в счет-фактуру, выставленный при отгрузке товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав до 01.01.2019, в [графе 7](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p904) исправленного счета-фактуры указывается налоговая ставка, действовавшая на дату отгрузки указанных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав и отраженная в [графе 7](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p904) счета-фактуры, выставленного при отгрузке этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

<a id="p100037"></a>**1.4. Применение налоговой ставки НДС при возврате товаров с 01.01.2019.**


##### <a id="p100038"></a>Применение НДС продавцом

<a id="p100039"></a>В соответствии с [пунктом 5 статьи 171](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p100526) Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них.
<a id="p100040"></a>Согласно [пункту 4 статьи 172](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p100542) Кодекса вычеты указанных сумм налога производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа.
<a id="p100041"></a>На основании положений [пункта 13 статьи 171](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p16231) и [пункта 10 статьи 172](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p6939) Кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения количества отгруженных товаров, основанием для принятия к вычету НДС у продавца является выставленный продавцом корректировочный счет-фактура.
<a id="p100042"></a>В связи с изложенным, при возврате с 01.01.2019 всей партии (либо части) товаров, как принятых, так и не принятых на учет покупателями, рекомендуется продавцу выставлять корректировочные счета-фактуры на стоимость товаров, возвращенных покупателем, независимо от периода отгрузки товаров, то есть до 01.01.2019 или с указанной даты.
<a id="p100043"></a>При этом, если в [графе 7](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p904) счета-фактуры, к которому составлен корректировочный счет-фактура, указана налоговая ставка 18 процентов, то в [графе 7](https://bukva.ai/docs/postanovlenie-1137-2011#p904) корректировочного счета-фактуры также указывается налоговая ставка 18 процентов.
<a id="p100044"></a>При возврате с 01.01.2019 товаров, оплаченных лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС, и (или) налогоплательщиками, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, которым счета-фактуры не выставляются, и отгруженных (переданных) указанным лицам до 01.01.2019, в книге покупок регистрируется корректировочный документ, содержащий суммарные (сводные) данные по операциям возврата, совершенным в течение календарного месяца (квартала), независимо от показаний контрольно-кассовой техники.


##### <a id="p100045"></a>Применение НДС покупателем

<a id="p100046"></a>В силу [пункта 1 статьи 172](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p6172) Кодекса вычеты сумм НДС, предъявленные продавцом покупателю при приобретении им товаров, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при отгрузке указанных товаров, после принятия этих товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов.
<a id="p100047"></a>Согласно [подпункту 4 пункта 3 статьи 170](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p6914) Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном [главой 21](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p100008) Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае изменения стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав.
<a id="p100048"></a>Учитывая изложенное, в случае, если покупатель принял к вычету предъявленные ему суммы налога по принятым им на учет товарам, то восстановление сумм НДС согласно [подпункту 4 пункта 3 статьи 170](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p6914) Кодекса производится покупателем на основании корректировочного счета-фактуры, полученного от продавца, независимо от периода отгрузки товаров, то есть до 01.01.2019 или с указанной даты.

<a id="p100049"></a>**2. Особенности применения с 01.01.2019 налоговой ставки по НДС отдельными категориями налогоплательщиков.**


#### <a id="p100050"></a>2.1 Налоговые агенты, указанные в статье 161 Кодекса.


<a id="p100051"></a>Согласно положениям [пунктов 1](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p100280) и [2 статьи 161](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13135) Кодекса при реализации налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах, товаров (работ, услуг), местом реализации которых признается территория Российской Федерации, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС, который исчисляется и уплачивается в бюджет налоговым агентом, приобретающим данные товары (работы, услуги) у иностранного лица.
<a id="p100052"></a>В соответствии с [абзацем вторым пункта 4 статьи 174](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p20841) Кодекса в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.
<a id="p100053"></a>Таким образом, исчисление суммы налога налоговым агентом, указанным в [пункте 2 статьи 161](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13135) Кодекса, производится при оплате товаров (работ, услуг), т.е. либо в момент перечисления предварительной оплаты либо в момент оплаты принятых на учет товаров (работ, услуг).
<a id="p100054"></a>При отгрузке товаров (работ, услуг) в счет оплаты, ранее перечисленной налоговым агентом, указанным в [пункте 2 статьи 161](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13135) Кодекса, момент определения налоговой базы у такого налогового агента не возникает.
<a id="p100055"></a>Учитывая изложенное, если оплата в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), отгружаемых с 01.01.2019, перечислена иностранному лицу, не состоящему на учете в налоговых органах, до 01.01.2019, то исчисление НДС налоговым агентом производится на дату перечисления указанной оплаты с применением налоговой ставки 18/118 процента. При отгрузке указанных товаров (работ, услуг) в счет перечисленной ранее оплаты исчисление НДС налоговым агентом не производится.
<a id="p100056"></a>Если оплата за товары (работы, услуги), отгруженные до 01.01.2019, производится налоговым агентом с 01.01.2019, то, учитывая, что налоговая ставка по НДС в размере 20 процентов применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных начиная с 1 января 2019 года, исчисление НДС производится налоговым агентом с применением налоговой ставки 18/118 процентов ([пункт 4 статьи 164](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p14551) Кодекса).
<a id="p100057"></a>Аналогичный порядок исчисления НДС производится налоговым агентом, указанным в [пункте 3 статьи 161](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p7234) Кодекса.
<a id="p100058"></a>Одновременно обращаем внимание на то, что налоговые агенты, указанные в [пунктах 4](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p10517), [5](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13136), [5.1](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p16180) и [8 статьи 161](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p14527) Кодекса, исчисление НДС в переходный период производят в порядке, указанном в [пунктах 1](#p100006), [1.1](#p100014) - [1.4](#p100037) настоящего письма.


#### <a id="p100059"></a>2.2 Иностранные организации, указанные в статье 174.2 Кодекса.


<a id="p100060"></a>Согласно [пункту 3 статьи 174.2](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13161) Кодекса (в редакции Федерального закона от 27.11.2017 N 335-ФЗ) иностранные организации, оказывающие услуги в электронной форме, указанные в [пункте 1](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13140) данной статьи, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, производят исчисление и уплату налога, если обязанность по уплате налога в отношении операций по реализации указанных услуг не возложена в соответствии с указанной статьей на налогового агента, то есть иностранную организацию - посредника, осуществляющую предпринимательскую деятельность с участием в расчетах непосредственно с покупателями услуг на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров или иных аналогичных договоров с иностранными организациями. При этом [пункт 9 статьи 174.2](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13170) Кодекса утрачивает силу.
<a id="p100061"></a>Вышеуказанные нормы вступают в силу с 1 января 2019 года.
<a id="p100062"></a>Таким образом, при оказании начиная с 1 января 2019 года иностранными организациями услуг в электронной форме, указанных в [пункте 1 статьи 174.2](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13140) Кодекса, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет возлагается на иностранную организацию, независимо от того, кто является покупателем этих услуг, физическое или юридическое лицо.
<a id="p100063"></a>В соответствии с [пунктом 2 статьи 174.2](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13160) Кодекса при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме, указанных в [пункте 1](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13140) настоящей статьи, местом реализации которых признается территория Российской Федерации (за исключением оказания таких услуг через обособленное подразделение иностранной организации, расположенное на территории Российской Федерации), налоговая база определяется как стоимость услуг с учетом суммы налога, исчисленная исходя из фактических цен их реализации. При этом моментом определения налоговой базы является последний день налогового периода, в котором поступила оплата (частичная оплата) таких услуг ([пункт 4 статьи 174.2](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13163) Кодекса).
<a id="p100064"></a>На основании [пункта 5 статьи 174.2](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13165) Кодекса (в редакции Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ) сумма налога исчисляется иностранными организациями, подлежащими постановке на учет в налоговых органах в соответствии с [пунктом 4.6 статьи 83](https://bukva.ai/docs/kodeks-146-fz/statya-1#p4023) Кодекса, и определяется как соответствующая расчетной налоговой ставке в размере 16,67 процента процентная доля налоговой базы.
<a id="p100065"></a>Учитывая изложенное, в случае, если при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме оплата (частичная оплата) за эти услуги поступила начиная с 01.01.2019, то налогообложение таких услуг производится иностранными организациями с учетом следующих особенностей:
<a id="p100066"></a>если услуги в электронной форме оказаны до 01.01.2019, то исчисление НДС производится по расчетной налоговой ставке в размере 15,25 процента.
<a id="p100067"></a>если услуги в электронной форме оказаны начиная с 01.01.2019, то исчисление НДС производится по расчетной налоговой ставке в размере 16,67 процента.
<a id="p100068"></a>В случае, если оплата (частичная оплата) получена иностранными организациями до 01.01.2019 в счет оказания услуг в электронной форме начиная с указанной даты, исчисление НДС иностранными организациями не производится. В этом случае обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС возлагаются на покупателя - организацию (индивидуального предпринимателя), являющуюся налоговым агентом ([пункт 9 статьи 174.2](https://bukva.ai/docs/kodeks-117-fz/statya-143#p13170) Кодекса).
<a id="p100069"></a>Настоящее письмо согласовано с Минфином России.
<a id="p100070"></a>Доведите настоящее письмо до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков.

<div align="right">

<a id="p100071"></a>Действительный<br>
государственный советник<br>
Российской Федерации<br>
3 класса<br>
Д.С.САТИН

</div>






<div align="right">

<a id="p100073"></a>Приложение

</div>


<a id="p100074"></a>*Пример* 1. Аванс получен 5 ноября 2018 года, в сумме 118 ед., в том числе НДС -18 ед. выставлен счет-фактура на аванс N 358 от 05.11.2018. Отгрузка в счет аванса производится в мае 2019 года. 20 января 2019 года получена доплата НДС от покупателя в сумме 2 ед., продавцом составлен корректировочный счет-фактура N 1 от 20.01.2019 на аванс, полученный в ноябре 2018 года.

                                       1       20.01.2019
<a id="p100075"></a>КОРРЕКТИРОВОЧНЫЙ   СЧЕТ-ФАКТУРА   N   ---  от  ----------  (1), ИСПРАВЛЕНИЕ
КОРРЕКТИРОВОЧНОГО СЧЕТА-ФАКТУРЫ N ____ от ____________ (1а) к СЧЕТУ-ФАКТУРЕ
                        358 05.11.2018
(счетам-фактурам)   N   ---  ----------,  с  учетом  исправления N ________
от _____________ (1б)


<table>
<colgroup><col width="13%"><col width="4%"><col width="4%"><col width="8%"><col width="4%"><col width="5%"><col width="22%"><col width="34%"><col width="6%"></colgroup>
<tr><td colspan="2"><a id="p100076"></a>Продавец</td><td colspan="5"><a id="p100077"></a>ОО "Василек"</td><td><a id="p100078"></a>(2)</td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100079"></a>Адрес</td><td colspan="6"><a id="p100080"></a>xxxxx</td><td><a id="p100081"></a>(2а)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="4"><a id="p100082"></a>ИНН/КПП продавца</td><td colspan="3"><a id="p100083"></a>xxxxx</td><td><a id="p100084"></a>(2б)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="3"><a id="p100085"></a>Покупатель</td><td colspan="4"><a id="p100086"></a>ООО "Ромашка"</td><td><a id="p100087"></a>(3)</td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100088"></a>Адрес</td><td colspan="6"><a id="p100089"></a>xxxxx</td><td><a id="p100090"></a>(3а)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="5"><a id="p100091"></a>ИНН/КПП покупателя</td><td colspan="2"><a id="p100092"></a>xxxxx</td><td><a id="p100093"></a>(3б)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="6"><a id="p100094"></a>Валюта: наименование, код</td><td><a id="p100095"></a><a href="https://bukva.ai/docs/klassifikator-ok-014-2000#p101674">643</a></td><td><a id="p100096"></a>(4)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="7"><a id="p100097"></a>Идентификатор государственного контракта, договора (соглашения) (при наличии)</td><td></td><td><a id="p100098"></a>(5)</td></tr>
</table>



<table>
<colgroup><col width="12%"><col width="20%"><col width="6%"><col width="6%"><col width="6%"><col width="6%"><col width="6%"><col width="9%"><col width="8%"><col width="7%"><col width="6%"><col width="9%"></colgroup>
<tr><td rowspan="2"><a id="p100099"></a>Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права</td><td rowspan="2"><a id="p100100"></a>Показатели в связи с изменением стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав</td><td rowspan="2"><a id="p100101"></a>Код вида товара</td><td colspan="2"><a id="p100102"></a>Единица измерения</td><td rowspan="2"><a id="p100103"></a>Количество (объем)</td><td rowspan="2"><a id="p100104"></a>Цена (тариф) за единицу измерения</td><td rowspan="2"><a id="p100105"></a>Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего</td><td rowspan="2"><a id="p100106"></a>В том числе сумма акциза</td><td rowspan="2"><a id="p100107"></a>Налоговая ставка</td><td rowspan="2"><a id="p100108"></a>Сумма налога</td><td rowspan="2"><a id="p100109"></a>Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего</td></tr>
<tr><td><a id="p100110"></a>код</td><td><a id="p100111"></a>условное обозначение (национальное)</td></tr>
<tr><td><a id="p100112"></a>1</td><td><a id="p100113"></a>1а</td><td><a id="p100114"></a>1б</td><td><a id="p100115"></a>2</td><td><a id="p100116"></a>2а</td><td><a id="p100117"></a>3</td><td><a id="p100118"></a>4</td><td><a id="p100119"></a>5</td><td><a id="p100120"></a>6</td><td><a id="p100121"></a>7</td><td><a id="p100122"></a>8</td><td><a id="p100123"></a>9</td></tr>
<tr><td rowspan="4"><a id="p100124"></a>Поставка обуви</td><td><a id="p100125"></a>А (до изменения)</td><td><a id="p100126"></a>-</td><td><a id="p100127"></a>-</td><td><a id="p100128"></a>-</td><td><a id="p100129"></a>-</td><td><a id="p100130"></a>-</td><td><a id="p100131"></a>0</td><td><a id="p100132"></a>без акциза</td><td><a id="p100133"></a>18/118</td><td><a id="p100134"></a>18</td><td><a id="p100135"></a>118</td></tr>
<tr><td><a id="p100136"></a>Б (после изменения)</td><td><a id="p100137"></a>-</td><td><a id="p100138"></a>-</td><td><a id="p100139"></a>-</td><td><a id="p100140"></a>-</td><td><a id="p100141"></a>-</td><td><a id="p100142"></a>0</td><td><a id="p100143"></a>без акциза</td><td><a id="p100144"></a>20/120</td><td><a id="p100145"></a>20</td><td><a id="p100146"></a>120</td></tr>
<tr><td><a id="p100147"></a>В (увеличение)</td><td></td><td><a id="p100148"></a>X</td><td><a id="p100149"></a>X</td><td><a id="p100150"></a>X</td><td></td><td><a id="p100151"></a>0</td><td><a id="p100152"></a>-</td><td><a id="p100153"></a>X</td><td><a id="p100154"></a>2</td><td><a id="p100155"></a>2</td></tr>
<tr><td><a id="p100156"></a>Г (уменьшение)</td><td></td><td><a id="p100157"></a>X</td><td><a id="p100158"></a>X</td><td><a id="p100159"></a>X</td><td><a id="p100160"></a>X</td><td></td><td></td><td><a id="p100161"></a>X</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td rowspan="4"></td><td><a id="p100162"></a>А (до изменения)</td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100163"></a>Б (после изменения)</td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100164"></a>В (увеличение)</td><td></td><td><a id="p100165"></a>X</td><td><a id="p100166"></a>X</td><td><a id="p100167"></a>X</td><td><a id="p100168"></a>X</td><td></td><td></td><td><a id="p100169"></a>X</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100170"></a>Г (уменьшение)</td><td></td><td><a id="p100171"></a>X</td><td><a id="p100172"></a>X</td><td><a id="p100173"></a>X</td><td><a id="p100174"></a>X</td><td></td><td></td><td><a id="p100175"></a>X</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td colspan="7"><a id="p100176"></a>Всего увеличение (сумма строк В)</td><td><a id="p100177"></a>0</td><td><a id="p100178"></a>X</td><td><a id="p100179"></a>X</td><td><a id="p100180"></a>2</td><td><a id="p100181"></a>2</td></tr>
<tr><td colspan="7"><a id="p100182"></a>Всего уменьшение (сумма строк Г)</td><td></td><td><a id="p100183"></a>X</td><td><a id="p100184"></a>X</td><td></td><td></td></tr>
</table>


<a id="p100185"></a>Руководитель
организации                          Главный бухгалтер
или иное                             или иное
уполномоченное                       уполномоченное
лицо           _________ ___________ лицо              _________ __________
               (подпись)   (ф.и.о.)                    (подпись)  (ф.и.о.)

Индивидуальный
предприниматель
или иное
уполномоченное лицо _________ __________ __________________________________
                    (подпись)  (ф.и.о.)       (реквизиты свидетельства
                                           о государственной регистрации
                                          индивидуального предпринимателя)



<a id="p100186"></a>*Пример* 2. Аванс получен 20 ноября 2018 года, в сумме 118 ед., в том числе НДС -18 ед. выставлен счет-фактура на аванс N 400 от 20.11.2018. Отгрузка в счет аванса производится в мае 2019 года. 25 декабря 2018 года получена доплата НДС от покупателя в сумме 2 ед., продавцом составлен корректировочный счет-фактура N 401 от 25.12.2018 на аванс, полученный в ноябре 2018 года.

                                     401      25.12.2018
<a id="p100187"></a>КОРРЕКТИРОВОЧНЫЙ   СЧЕТ-ФАКТУРА   N  ---  от  ----------  (1),  ИСПРАВЛЕНИЕ
КОРРЕКТИРОВОЧНОГО СЧЕТА-ФАКТУРЫ N _____ от ___________ (1а) к СЧЕТУ-ФАКТУРЕ
                    400 20.11.2018
(счетам-фактурам)    N   ---   ----------,   с   учетом   исправления N ___
от _____________ (1б)


<table>
<colgroup><col width="13%"><col width="4%"><col width="4%"><col width="8%"><col width="4%"><col width="5%"><col width="22%"><col width="34%"><col width="6%"></colgroup>
<tr><td colspan="2"><a id="p100188"></a>Продавец</td><td colspan="5"><a id="p100189"></a>ОО "Василек"</td><td><a id="p100190"></a>(2)</td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100191"></a>Адрес</td><td colspan="6"><a id="p100192"></a>xxxxx</td><td><a id="p100193"></a>(2а)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="4"><a id="p100194"></a>ИНН/КПП продавца</td><td colspan="3"><a id="p100195"></a>xxxxx</td><td><a id="p100196"></a>(2б)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="3"><a id="p100197"></a>Покупатель</td><td colspan="4"><a id="p100198"></a>ООО "Ромашка"</td><td><a id="p100199"></a>(3)</td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100200"></a>Адрес</td><td colspan="6"><a id="p100201"></a>xxxxx</td><td><a id="p100202"></a>(3а)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="5"><a id="p100203"></a>ИНН/КПП покупателя</td><td colspan="2"><a id="p100204"></a>xxxxx</td><td><a id="p100205"></a>(3б)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="6"><a id="p100206"></a>Валюта: наименование, код</td><td><a id="p100207"></a><a href="https://bukva.ai/docs/klassifikator-ok-014-2000#p101674">643</a></td><td><a id="p100208"></a>(4)</td><td></td></tr>
<tr><td colspan="7"><a id="p100209"></a>Идентификатор государственного контракта, договора (соглашения) (при наличии)</td><td></td><td><a id="p100210"></a>(5)</td></tr>
</table>



<table>
<colgroup><col width="12%"><col width="20%"><col width="6%"><col width="6%"><col width="6%"><col width="6%"><col width="6%"><col width="9%"><col width="8%"><col width="7%"><col width="6%"><col width="9%"></colgroup>
<tr><td rowspan="2"><a id="p100211"></a>Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права</td><td rowspan="2"><a id="p100212"></a>Показатели в связи с изменением стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав</td><td rowspan="2"><a id="p100213"></a>Код вида товара</td><td colspan="2"><a id="p100214"></a>Единица измерения</td><td rowspan="2"><a id="p100215"></a>Количество (объем)</td><td rowspan="2"><a id="p100216"></a>Цена (тариф) за единицу измерения</td><td rowspan="2"><a id="p100217"></a>Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога - всего</td><td rowspan="2"><a id="p100218"></a>В том числе сумма акциза</td><td rowspan="2"><a id="p100219"></a>Налоговая ставка</td><td rowspan="2"><a id="p100220"></a>Сумма налога</td><td rowspan="2"><a id="p100221"></a>Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом - всего</td></tr>
<tr><td><a id="p100222"></a>код</td><td><a id="p100223"></a>условное обозначение (национальное)</td></tr>
<tr><td><a id="p100224"></a>1</td><td><a id="p100225"></a>1а</td><td><a id="p100226"></a>1б</td><td><a id="p100227"></a>2</td><td><a id="p100228"></a>2а</td><td><a id="p100229"></a>3</td><td><a id="p100230"></a>4</td><td><a id="p100231"></a>5</td><td><a id="p100232"></a>6</td><td><a id="p100233"></a>7</td><td><a id="p100234"></a>8</td><td><a id="p100235"></a>9</td></tr>
<tr><td rowspan="4"><a id="p100236"></a>Поставка мебели</td><td><a id="p100237"></a>А (до изменения)</td><td><a id="p100238"></a>-</td><td><a id="p100239"></a>-</td><td><a id="p100240"></a>-</td><td><a id="p100241"></a>-</td><td><a id="p100242"></a>-</td><td><a id="p100243"></a>0</td><td><a id="p100244"></a>без акциза</td><td><a id="p100245"></a>18/118</td><td><a id="p100246"></a>18</td><td><a id="p100247"></a>118</td></tr>
<tr><td><a id="p100248"></a>Б (после изменения)</td><td><a id="p100249"></a>-</td><td><a id="p100250"></a>-</td><td><a id="p100251"></a>-</td><td><a id="p100252"></a>-</td><td><a id="p100253"></a>-</td><td><a id="p100254"></a>0</td><td><a id="p100255"></a>без акциза</td><td><a id="p100256"></a>18/118</td><td><a id="p100257"></a>18,3</td><td><a id="p100258"></a>120</td></tr>
<tr><td><a id="p100259"></a>В (увеличение)</td><td></td><td><a id="p100260"></a>X</td><td><a id="p100261"></a>X</td><td><a id="p100262"></a>X</td><td><a id="p100263"></a>X</td><td><a id="p100264"></a>0</td><td><a id="p100265"></a>-</td><td><a id="p100266"></a>X</td><td><a id="p100267"></a>0,3</td><td><a id="p100268"></a>2</td></tr>
<tr><td><a id="p100269"></a>Г (уменьшение)</td><td></td><td><a id="p100270"></a>X</td><td><a id="p100271"></a>X</td><td><a id="p100272"></a>X</td><td><a id="p100273"></a>X</td><td></td><td></td><td><a id="p100274"></a>X</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td rowspan="4"></td><td><a id="p100275"></a>А (до изменения)</td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100276"></a>Б (после изменения)</td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100277"></a>В (увеличение)</td><td></td><td><a id="p100278"></a>X</td><td><a id="p100279"></a>X</td><td><a id="p100280"></a>X</td><td><a id="p100281"></a>X</td><td></td><td></td><td><a id="p100282"></a>X</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td><a id="p100283"></a>Г (уменьшение)</td><td></td><td><a id="p100284"></a>X</td><td><a id="p100285"></a>X</td><td><a id="p100286"></a>X</td><td><a id="p100287"></a>X</td><td></td><td></td><td><a id="p100288"></a>X</td><td></td><td></td></tr>
<tr><td colspan="7"><a id="p100289"></a>Всего увеличение (сумма строк В)</td><td><a id="p100290"></a>0</td><td><a id="p100291"></a>X</td><td><a id="p100292"></a>X</td><td><a id="p100293"></a>0,3</td><td><a id="p100294"></a>2</td></tr>
<tr><td colspan="7"><a id="p100295"></a>Всего уменьшение (сумма строк Г)</td><td></td><td><a id="p100296"></a>X</td><td><a id="p100297"></a>X</td><td></td><td></td></tr>
</table>


<a id="p100298"></a>Руководитель
организации                          Главный бухгалтер
или иное                             или иное
уполномоченное                       уполномоченное
лицо           _________ ___________ лицо              _________ __________
               (подпись)   (ф.и.о.)                    (подпись)  (ф.и.о.)

Индивидуальный
предприниматель
или иное
уполномоченное лицо _________ __________ __________________________________
                    (подпись)  (ф.и.о.)       (реквизиты свидетельства
                                           о государственной регистрации
                                          индивидуального предпринимателя)



<a id="p100072"></a>

---