Письмо ФНС России от 06.07.2022 № БС-4-21/8540@

«Об Обзоре правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации и Конституционного Суда Российской Федерации по вопросам налогообложения имущества (за II квартал 2022 г.)»

ПИСЬМО

Направляем для использования в работе прилагаемый Обзор правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации и Конституционного Суда Российской Федерации по вопросам налогообложения имущества (за II квартал 2022 г.).

Доведите информацию до сотрудников налоговых органов, осуществляющих администрирование налогообложения имущества, включая проведение камеральных налоговых проверок, формирование сообщений об исчисленных суммах налогов, правовое сопровождение деятельности по рассмотрению жалоб и судебному представительству.

1) Определение Верховного Суда Российской Федерации (далее — Верховный Суд) от 11.04.2022 № 306-ЭС21-25432 по делу № А65-1304/2021

Общество с ограниченной ответственностью (далее — Общество) в отношении земельного участка с видом разрешенного использования «для индивидуальной жилой застройки», используемого в предпринимательской деятельности, исчисляло земельный налог за налоговый период 2019 года с применением налоговой ставки, установленной в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции до вступления в силу Федерального закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ), далее — НК РФ, и с применением коэффициента 2.

Налоговый орган вынес решение о доначислении земельного налога за указанный налоговый период, посчитав неправомерным применение Обществом налоговой ставки в размере 0,3%, установленной решением Казанской городской Думы от 11.11.2013 № 5-26 «О земельном налоге» в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 394 НК РФ, в отношении земельного участка, используемого в предпринимательской деятельности.

Однако судами первой и апелляционной инстанций сделан вывод о соблюдении Обществом условий, необходимых для применения в отношении спорных земельных участков налоговой ставки 0,3% с учетом коэффициента 2, притом что земельные участки использовались Обществом по целевому назначению, на них ведется строительство индивидуальных жилых домов.

Арбитражный суд Поволжского округа отменил решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, указав, что у Общества отсутствует право на применение пониженной налоговой ставки, так как по смыслу действующего налогового законодательства пониженные ставки земельного налога для индивидуального жилищного строительства устанавливаются для некоммерческих организаций и физических лиц, непосредственно использующих земли в целях удовлетворения личных потребностей, а не для коммерческих организаций в целях извлечения прибыли. Земельные участки были приобретены Обществом для строительства на них объектов капитального строительства и их дальнейшей перепродажи физическим лицам с целью получения прибыли, что свидетельствует об использовании земельных участков в предпринимательской деятельности.

Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда отменено постановление суда округа, а решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции оставлены в силе.

В Определении Верховного Суда отмечено, что на возможность применения (для налоговых периодов до 2020 года) коммерческими организациями ставки 0,3% в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности, ранее указала Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда в Определении от 04.02.2020 № 308-ЭС19-18258.

При этом по материалам рассмотренного дела налогоплательщик фактически осуществлял жилищное строительство на землях, которые имели вид разрешенного использования «для индивидуальной жилищной застройки» и этот вид разрешенного использования был внесен в реестр государственного учета на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Согласно вышеуказанному Определению Верховного Суда, пункт 1 статьи 394 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, не устанавливал ограничений для применения пониженной ставки земельного налога 0,3% для земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых по целевому назначению в предпринимательской деятельности. Такое ограничение установлено только с 01.01.2020 и, поскольку оно ухудшает положение налогоплательщика, то в силу пункта 2 статьи 5 НК РФ не имеет обратной силы.

2) Определение Верховного Суда от 22.04.2022 № 304-ЭС22-4441 по делу № А45-45117/2019

Как следует из судебных актов, в результате проведенной инвентаризации налогоплательщиком установлен факт невыполнения обществом с ограниченной ответственностью (далее — общество) работ по реконструкции объектов основных средств, в результате чего акционерным обществом скорректирована стоимость основных средств на сумму неподтвержденных затрат и налоговые обязательства по налогу на имущество организаций.

По результатам камеральных проверок уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за период с 1 квартала 2014 года по 9 месяцев 2018 года, налоговым органом вынесены оспариваемые решения, согласно которым акционерному обществу предложено уплатить недоимку по налогу на имущество организаций в общей сумме 32 534 848 рублей.

Признавая законными решения налогового органа, суды, руководствуясь положениями статей 374, 375 НК РФ, Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, исходили из того, что налогоплательщиком не представлено достаточных доказательств, свидетельствующих об отсутствии реконструкции основных средств в заявленном размере.

При этом суды учли доказательства, свидетельствующие о выполнении отдельных видов работ (акты проверки, предписания, протоколы об административном правонарушении), которые были приняты отделом ГАСН Министерства обороны России в рамках строительного надзора.

Исходя из вышеизложенного, оснований для передачи кассационной жалобы акционерного общества для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда не имеется.

3) Определение Верховного Суда от 01.06.2022 № 306-ЭС22-7514 по делу № А55-35398/2020

Оспариваемым решением налогового органа, вынесенным по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по налогу на имущество организаций за 2019 год, публичному акционерному обществу доначислен налог в связи с занижением налоговой базы ввиду неверной квалификации в отношении объектов, состоящих из оборудования гидроэлектростанции, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом результатов комплексных строительно-технических экспертиз, суды установили, что гидроэлектростанция представляет собой комплекс объединенных единым производственным назначением и технологическим режимом работы зданий, сооружений и иных вещей, неразрывно связанных физически или технологически, возведенных по единому проекту и расположенных на одном земельном участке.

Спорные объекты, входящие в состав гидроэлектростанции, являются ее составной частью и относятся к сложной вещи.

В передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда отказано, так как суды, руководствуясь положениями статей 374, 381 НК РФ, статьей 130 ГК РФ, положениями Федерального закона от 26.03.2003 № 35-ФЗ «Об электроэнергетике» и Федерального закона от 21.07.1997 № 117-ФЗ «О безопасности гидротехнических сооружений», пришли к верному выводу о правомерном отнесении налоговой инспекцией спорных объектов к недвижимому имуществу и законности доначисления соответствующих сумм налога.

4) Определение Верховного Суда от 03.06.2022 № 305-ЭС22-10313 по делу № А40-255623/2018

Публичным акционерным обществом исключены из состава облагаемых налогом на имущество организаций ряд объектов: волоконно-оптические линии связи (далее — ВОЛС) (включая оборудование), структурированная кабельная сеть, средства связи, системы пожарной и охранной сигнализации, системы вентиляции, система отопления районные электрические сети, система водоснабжения районные электрические сети, основной производственно-технический комплекс центра управления сетями (диспетчеризация), система кондиционирования и вентиляции и т.д., поскольку налогоплательщик квалифицировал указанные объекты в качестве движимого имущества, не подлежащего налогообложению налогом на имущество организаций.

Налоговым органом сделан вывод, что вышеуказанные объекты представляют собой технически (технологически) сложные объекты, являющиеся в силу закона обязательной составной частью сооружений электроэнергетики и связи и должны квалифицироваться как объекты недвижимости.

Суды, руководствуясь положениями статей 374, 381 НК РФ, статей 130, 131, 134 ГК РФ, Градостроительного кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 07.07.2003 № 126-ФЗ «О связи», Федерального закона от 30.12.2009 № 384-ФЗ «Технический регламент о безопасности зданий и сооружений», учитывая положения постановления Правительства Российской Федерации от 11.02.2005 № 68 «Об особенностях государственной регистрации права собственности и других вещных прав на линейно-кабельные сооружения связи», постановления Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 504 «О перечне имущества, относящегося к федеральным автомобильным дорогам общего пользования, магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью указанных объектов», Правил недискриминационного доступа к инфраструктуре для размещения сетей электросвязи, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 29.11.2014 № 1284, приказа Минпромэнерго России от 01.08.2007 № 295 «О перечнях видов имущества, входящего в состав единого производственно-технологического комплекса организации — должника, являющейся субъектом естественной монополии топливно-энергетического комплекса», принимая во внимание разъяснения, изложенные в письме Минфина России от 11.04.2013 № 03-05-05-01/11960, письме Минэкономразвития России от 29.07.2019 № Д23и-25714, а также исследовав доводы налогового органа со ссылкой на Правила устройства электроустановок, утвержденные приказом Министерства энергетики Российской Федерации от 08.07.2001 № 204, Правила технической эксплуатации электрических станций и сетей, утвержденные приказом Минэнерго России от 19.06.2006, ГОСТы, СНиПы, пришли к выводу, что доначисление налога на имущество в связи с исключением в проверяемых периодах из налоговой базы электросетевых объектов, охарактеризованных налоговым органом как недвижимое имущество, необоснованно, не соответствует нормам действующего законодательства о налогах и сборах и фактическим обстоятельствам проведенной проверки.

Обжалуя судебные акты в Верховный Суд, налоговая инспекция приводит доводы относительно того, что указанные объекты имущества имеют прочную связь с землей, перемещение которых без нанесения несоразмерного ущерба их конструктивной целостности и проектным функциональным назначениям невозможно, в силу чего спорное имущество является недвижимым и признается объектом обложения налогом на имущество организаций, являлись предметом рассмотрения судов и получили надлежащую правовую оценку с учетом установленных обстоятельств.

В передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда налоговому органу отказано.

5) Определение Верховного Суда от 06.06.2022 № 308-ЭС22-7742 по делу № А53-3299/2021

Доначисление оспариваемым решением налоговой инспекции по результатам камеральной проверки налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций связано с выводом налогового органа о необоснованном исключении публичным акционерным обществом (далее — ПАО) из объектов налогообложения системы очистки и отвода сточных вод с территории промплощадки (ГРЭС), предназначенной для очистки ливневых и талых вод с территории промплощадки.

Оценив представленные доказательства по правилам главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, руководствуясь положениями статей 130, 133.1 ГК РФ, статей 373, 374, 375, 376, 379, 380, 381 НК РФ, Закона Ростовской области от 10.05.2012 № 843-ЗС «О налоге на имущество организаций в Ростовской области», Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н, правовой позицией Пленума Верховного Суда, изложенной в пункте 38 постановления от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», принимая во внимание обстоятельства, установленные по результатам рассмотрения дела № А53-22059/2020, суды пришли к выводу о законности оспариваемого решения налоговой инспекции.

Судебные инстанции исходили из неправомерного применения ПАО в отношении спорного объекта льготы по налогу на имущество.

При исследовании обстоятельств дела установлено, что технические и конструктивные характеристики объекта («Система очистки и отвода сточных вод с территории промплощадки (Новочеркасская ГРЭС), предназначенная для очистки ливневых и талых вод с территории промплощадки») не позволяют отнести данный объект к объектам движимого имущества; спорный объект соответствует понятию «недвижимое имущество».

Определением Верховного Суда ПАО отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда.

6) Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 09.06.2022 № 1450-О

Общество с ограниченной ответственностью (далее — Общество) оспаривает пункт 6 статьи 376 НК РФ, согласно которому налоговая база, определяемая как среднегодовая стоимость имущества, уменьшается на сумму законченных капитальных вложений на строительство, реконструкцию и (или) модернизацию вводимых, реконструируемых и (или) модернизируемых судоходных гидротехнических сооружений, расположенных на внутренних водных путях Российской Федерации, портовых гидротехнических сооружений, сооружений инфраструктуры воздушного транспорта (за исключением системы централизованной заправки самолетов, космодрома), учтенных в балансовой стоимости данных объектов.

Общество не производило капитальные вложения в строительство, реконструкцию, модернизацию указанного в деле основного средства: аэропорт был приобретен как готовый объект, введенный в эксплуатацию предыдущим владельцем.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации, оспариваемое положение НК РФ не носит неопределенного характера и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя в указанном им аспекте. Законодатель в оспариваемой норме связал возможность льготного налогообложения с осуществлением инвестиций именно в форме капитальных вложений в строительство, реконструкцию и (или) модернизацию объектов аэропортовой инфраструктуры, исключив из числа оснований для применения льготы осуществление инвестиций в иных формах, в частности путем приобретения таких объектов по возмездным сделкам.

---