Письмо ФНС России от 15.02.2021 № БС-4-21/1811@

«Об определяющих правовых позициях высших судов по вопросам налогообложения имущественными налогами (за 2020 г.)»

(вместе с «Обзором правовых позиций Конституционного суда Российской Федерации и Верховного суда Российской Федерации по вопросам налогообложения имущества (за 2020 год)»)

ПИСЬМО

В целях обеспечения администрирования имущественных налогов направляем для использования в работе прилагаемый Обзор правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации (за 2020 год).

Доведите информацию до сотрудников налоговых органов, осуществляющих администрирование налогообложения имущества, включая проведение камеральных налоговых проверок, формирование сообщений об исчисленных суммах налогов, правовое сопровождение деятельности по рассмотрению жалоб и судебному представительству.

I. Решения Конституционного Суда Российской Федерации (далее — Конституционный Суд)

1. Определение от 30.01.2020 № 11-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Мишиной Любови Ивановны на нарушение ее конституционных прав положениями пункта 1.1 и пунктом 4 статьи 391, а также пунктом 2 статьи 394 Налогового кодекса Российской Федерации»

Гражданка Л.И. Мишина оспаривает конституционность следующих положений Налогового кодекса Российской Федерации:

пункта 1.1 статьи 391, согласно которому изменение кадастровой стоимости земельного участка в течение налогового периода не учитывается при определении налоговой базы в этом и предыдущих налоговых периодах, если иное не предусмотрено данным пунктом (абзац первый); в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка вследствие исправления технической ошибки в сведениях Единого государственного реестра недвижимости о величине кадастровой стоимости, а также в случае уменьшения кадастровой стоимости в связи с исправлением ошибок, допущенных при определении кадастровой стоимости, пересмотром кадастровой стоимости по решению комиссии по рассмотрению споров о результатах определения кадастровой стоимости или решению суда в случае недостоверности сведений, использованных при определении кадастровой стоимости, сведения об измененной кадастровой стоимости, внесенные в Единый государственный реестр недвижимости, учитываются при определении налоговой базы начиная с даты начала применения для целей налогообложения сведений об изменяемой кадастровой стоимости (абзац третий);

пункта 4 статьи 391, предусматривающего, что для налогоплательщиков — физических лиц налоговая база определяется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими государственный кадастровый учет и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество;

пункта 2 статьи 394, в соответствии с которым допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка.

Вступившим в законную силу апелляционным определением суда заявительнице было отказано в удовлетворении административного искового заявления к налоговому органу о перерасчете сумм земельного налога. Суд указал, что налоговое законодательство не предусматривает корректировку сумм земельного налога за предыдущие налоговые периоды вследствие изменения вида разрешенного использования земельного участка.

По мнению Л.И. Мишиной, оспариваемые законоположения не соответствуют статье 57 Конституции Российской Федерации, поскольку препятствуют перерасчету земельного налога за прошлые налоговые периоды в отношении земельного участка в случае выявления ошибки, касающейся сведений о его кадастровой стоимости.

В силу Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Налоговый кодекс) изменение кадастровой стоимости земельного участка вследствие изменения качественных и (или) количественных характеристик земельного участка учитывается при определении налоговой базы со дня внесения в Единый государственный реестр недвижимости (далее — ЕГРН) сведений, являющихся основанием для определения кадастровой стоимости; тогда как в случае изменения кадастровой стоимости земельного участка вследствие исправления технической ошибки в сведениях ЕГРН о величине кадастровой стоимости сведения об измененной кадастровой стоимости учитываются при определении налоговой базы начиная с даты начала применения для целей налогообложения сведений об изменяемой кадастровой стоимости (абзацы второй и третий пункта 1.1 статьи 391).

Тем самым изменение кадастровой стоимости земельного участка, осуществляемое по двум разным основаниям (в результате корректировки качественных либо количественных характеристик земельного участка и в результате исправления ошибки в сведениях ЕГРН), порождает различные налоговые последствия. Такое регулирование принято законодателем в рамках его дискреции в данной сфере и обеспечивает необходимый баланс частных и публичных интересов, а следовательно, само по себе оно не может расцениваться как нарушающее конституционные права заявительницы в указанном ею аспекте.

2. Определение от 30.01.2020 № 45-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданки Архиповой-Пестовой Надежды Владимировны на нарушение ее конституционных прав частью 6 статьи 3 Федерального закона „О внесении изменений в статью 52 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации“»

Гражданка Н.В. Архипова-Пестова оспаривает конституционность части 6 статьи 3 Федерального закона от 3 августа 2018 года № 334-ФЗ, согласно которой положения пункта 15 статьи 378.2, пункта 1.1 статьи 391 и пункта 2 статьи 403 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции данного Федерального закона), устанавливающие порядок учета измененной в течение налогового периода кадастровой стоимости, подлежат применению к сведениям об изменении кадастровой стоимости, внесенным в Единый государственный реестр недвижимости по основаниям, возникшим с 1 января 2019 года.

Вступившим в законную силу решением суда общей юрисдикции заявительнице было отказано в признании незаконным отказа налогового органа произвести перерасчет сумм налога на имущество физических лиц и земельного налога за 2016 и 2017 годы. Как указал суд, кадастровая стоимость объектов недвижимости, принадлежащих заявительнице, была приведена в соответствие с их рыночной стоимостью в 2018 году (на основании судебного решения от 30 мая 2018 года), а значит, она могла учитываться для целей налогообложения только с 1 января 2018 года (согласно редакции положений Налогового кодекса Российской Федерации, действующей до вступления в силу Федерального закона от 3 августа 2018 года № 334-ФЗ). При этом суд, сославшись на оспариваемую норму названного Федерального закона, не усмотрел оснований для применения новых правил действия измененной кадастровой стоимости в деле заявительницы.

По мнению Н.В. Архиповой-Пестовой, оспариваемое законоположение не соответствует статьям 55 (часть 3) и 57 Конституции Российской Федерации, поскольку не позволяет уменьшать размер имущественных налогов в отношении объектов недвижимости за прошлые налоговые периоды в связи с изменением их кадастровой стоимости.

Конституционный Суд Российской Федерации, изучив представленные материалы, не находит оснований для принятия жалобы к рассмотрению.

В силу оспариваемой нормы Федерального закона от 03.08.2018 № 334-ФЗ новые правила действия в прошлых периодах измененной кадастровой стоимости имущества подлежат применению к сведениям об изменении кадастровой стоимости, внесенным в ЕГРН по основаниям, возникшим с 1 января 2019 года.

Такое правовое регулирование принято законодателем в рамках его дискреции в данной сфере и обеспечивает необходимый баланс частных и публичных интересов, а, следовательно, оспариваемое законоположение, регулирующее вопросы применения для целей налогообложения кадастровой стоимости, определенной исходя из рыночной стоимости недвижимого имущества, не нарушает конституционных прав налогоплательщиков (определения Конституционного Суда от 25.06.2019 № 1565-О и от 19.12.2019 № 3562-О).

Пункт 2 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в первом квартале 2020 года по вопросам налогообложения.

3. Определение от 23.04.2020 № 818-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы акционерного общества „ДПП-ПЛАЗА“ на нарушение конституционных прав и свобод положениями статьи 375, пунктами 1 и 15 статьи 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации»

АО «ДПП-ПЛАЗА» оспаривает конституционность статьи 375 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей налоговую базу по налогу на имущество организаций, а также пунктов 1 и 15 статьи 378.2 Кодекса, предусматривающей особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на имущество организаций в отношении отдельных объектов недвижимого имущества.

Вступившими в законную силу решениями арбитражных судов заявителю было отказано в удовлетворении его требований о признании незаконными решений налогового органа о начислении недоимки по налогу на имущество организаций. Суды указали, что заявитель неправомерно для целей расчета указанного налога самостоятельно уменьшил отраженные в Едином государственном реестре недвижимости показатели кадастровой стоимости налогооблагаемого имущества на сумму налога на добавленную стоимость, включенную в названную стоимость по итогам государственной кадастровой оценки, а также отметили, что при рассмотрении налогового спора арбитражный суд не вправе корректировать установленную кадастровую стоимость объектов недвижимости, учитывая, что законом предусмотрены специальные процедуры ее оспаривания.

Конституционный Суд Российской Федерации, изучив представленные материалы, не находит оснований для принятия жалобы к рассмотрению.

Оспариваемые заявителем нормы Налогового кодекса, устанавливающие налоговую базу по налогу на имущество организаций и порядок ее определения, не предусматривают при определении кадастровой (рыночной) стоимости имущества ее увеличение на сумму налога на добавленную стоимость. При этом в письмах ФНС России от 26.04.2018 № БС-4-21/8060 и от 22.07.2019 № БС-4-21/14284 со ссылкой на позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 15.02.2018 № 5-КГ17-258, также было разъяснено, что само по себе определение рыночной стоимости объекта в целях дальнейшей его эксплуатации без реализации этого имущества не создает объект обложения налогом на добавленную стоимость.

4. Постановление от 12.11.2020 № 46-П «По делу о проверке конституционности подпункта 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества „Московская шерстопрядильная фабрика“»

ОАО «Московская шерстопрядильная фабрика» оспаривает конституционность подпункта 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации. В силу этого законоположения для целей определения налоговой базы по налогу на имущество организаций с учетом кадастровой стоимости имущества торговым центром (комплексом) признается отдельно стоящее нежилое здание (строение, сооружение), расположенное на земельном участке, один из видов разрешенного использования которого предусматривает размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания.

Заявитель полагает, что оспариваемая норма не соответствует статье 57 Конституции Российской Федерации, поскольку допускает взимание налога на имущество организаций исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимости, т.е. в повышенном размере, исключительно по признаку назначения земельного участка, на котором они расположены, вне зависимости от предназначения и фактического использования самих этих объектов.

Постановлением от 12.11.2020 № 46-П подпункт 1 пункта 4 статьи 378.2 Налогового кодекса признан не противоречащим Конституции Российской Федерации, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования данное законоположение не предполагает возможности определения налоговой базы по налогу на имущество организаций исходя из кадастровой стоимости здания (строения, сооружения) исключительно в связи с тем, что один из видов разрешенного использования арендуемого налогоплательщиком земельного участка, на котором расположено принадлежащее ему недвижимое имущество, предусматривает размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания, независимо от предназначения и фактического использования здания (строения, сооружения).

Пункт 1 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в четвертом квартале 2020 года по вопросам налогообложения.

5. Определение от 12.11.2020 № 2596-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Прексина Виталия Михайловича на нарушение его конституционных прав Законом города Москвы „О налоге на имущество физических лиц“ во взаимосвязи с подпунктом 3 пункта 2 статьи 406 Налогового кодекса Российской Федерации и частью 2.3 статьи 4.1 Закона города Москвы „О налоге на имущество организаций“»

Гражданину В.М. Прексину принадлежит на праве собственности нежилое помещение площадью 398,2 кв. м, расположенное в нежилом здании, которое включено в Перечень объектов недвижимого имущества, в отношении которых налоговая база определяется как их кадастровая стоимость

Инспекцией ФНС России начислен налог на имущество физических лиц в отношении принадлежащего заявителю здания, рассчитанный исходя из его кадастровой стоимости

В.М. Прексин, не согласившись с указанным размером налога, обратился в налоговый орган с заявлением о его расчете с применением налоговой льготы в размере 75 процентов от указанной суммы, в чем ему было отказано. При этом заявитель исходил из того, что, согласно актам обследования Государственной инспекции по контролю за использованием объектов недвижимости города Москвы, нежилое здание, в котором находится объект налогообложения, фактически используется для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания менее чем на 20 процентов его общей площади.

Решением Кузьминского районного суда города Москвы, оставленным без изменения судом апелляционной инстанции, в удовлетворении административного иска В.М. Прексина к инспекции ФНС России о признании незаконным отказа в перерасчете суммы налога и об обязании произвести такой перерасчет отказано.

Суды исходили из того, что ставка налога на имущество физических лиц в отношении налоговой базы, определяемой исходя из кадастровой стоимости объекта налогообложения, и соответствующие налоговые льготы определяются Законом города Москвы от 19 ноября 2014 года № 51 «О налоге на имущество физических лиц», который не предусматривает возможности применения налоговой льготы, аналогичной той, что установлена Законом города Москвы от 5 ноября 2003 года № 64 «О налоге на имущество организаций» для тех случаев, когда менее 20 процентов общей площади здания используется для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания, объектов бытового обслуживания.

В связи с этим В.М. Прексин оспаривает Закон города Москвы «О налоге на имущество физических лиц» в целом во взаимосвязи с положениями подпункта 3 пункта 2 статьи 406 главы 32 Налогового кодекса Российской Федерации и части 2.3 статьи 4.1 Закона города Москвы «О налоге на имущество организаций».

По мнению заявителя, отсутствие в оспариваемом им Законе города Москвы «О налоге на имущество физических лиц» налоговой льготы для налогоплательщиков-физических лиц, аналогичной льготе, установленной для налогоплательщиков-организаций, противоречит основным началам налогового законодательства, в частности недопустимости установления дифференцированных налоговых льгот в зависимости от формы собственности, и, как следствие, ведет к нарушению статьи 76 (часть 5) Конституции Российской Федерации.

Конституционный Суд Российской Федерации не находит оснований к принятию жалобы к рассмотрению.

Как следует из правовых позиций, выраженных ранее в решениях Конституционного Суда, льготы, предоставляемые налогоплательщикам, не относятся к обязательным элементам налогообложения, перечисленным в пункте 1 статьи 17 Налогового кодекса. Льгота адресована определенной категории налогоплательщиков, и ее установление относится к исключительной прерогативе законодателя; именно законодатель вправе определять (сужать или расширять) круг лиц, на которых распространяются налоговые льготы. Льготы по налогу и основания для их использования налогоплательщиком могут предусматриваться в актах законодательства о налогах и сборах лишь в необходимых, по мнению законодателя, случаях, и, поскольку установление льгот не является обязательным, их отсутствие при определении существенных элементов налога не влияет на оценку законности его установления. В то же время налоговые льготы не могут носить дискриминационный характер, вводить необоснованные и несправедливые различия в рамках одной и той же категории налогоплательщиков, т.е. нарушать конституционный принцип равенства.

Согласно части 2.3 статьи 4.1 Закона города Москвы «О налоге на имущество организаций», на которую ссылается заявитель в обоснование своих требований, налогоплательщики уплачивают налог в размере 25 процентов исчисленной суммы налога в отношении зданий (строений, сооружений), указанных в пункте 1 статьи 1.1 данного Закона, если по результатам последних мероприятий по определению вида фактического использования, проведенных с 1 января года, предшествующего налоговому периоду, за который заявлена налоговая льгота, по 30 июня года указанного налогового периода, установлено, что менее 20 процентов их общей площади используется для размещения офисов и сопутствующей офисной инфраструктуры и (или) торговых объектов, и (или) объектов общественного питания, и (или) объектов бытового обслуживания; налоговая льгота, установленная этой частью, не может применяться одновременно с другими налоговыми льготами, установленными данной статьей.

Закон города Москвы «О налоге на имущество физических лиц», оспариваемый заявителем, льготного регулирования, аналогичного предусмотренному в отношении налогоплательщиков-организаций, не предусматривает.

Таким образом, учитывая, что особенности уплаты налога на имущество организаций сформулированы законом субъекта Российской Федерации именно в виде льготы, срок действия которой к тому же ограничен 1 января 2025 года (статья 2 Закона города Москвы от 13.05.2015 № 22 «О внесении изменения в статью 4.1 Закона города Москвы от 5 ноября 2003 года № 64 „О налоге на имущество организаций“), нет достаточных оснований считать конституционные права заявителя нарушенными отсутствием аналогичного положения в Законе города Москвы „О налоге на имущество физических лиц“.»

Пункт 2 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в четвертом квартале 2020 года по вопросам налогообложения.

II. Акты Верховного Суда Российской Федерации (далее — Верховный Суд)

1. Определение от 23.03.2020 № 304-ЭС20-3641 по делу № А03-16331/2018

решением инспекции, принятым по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации общества по земельному налогу за 2017 год, доначислен земельный налог.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о неправомерном применении обществом в отношении принадлежащих ему на праве собственности земельных участков пониженной ставки земельного налога 0,3 процента, поскольку спорные земельные участки не относятся к объектам налогообложения, занятым жилищным фондом и объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды установили, что в спорный период ставки земельного налога на территории города Барнаула были установлены решением Барнаульской городской Думы от 09.10.2012 № 839, согласно которому ставка земельного налога 0,3% применяется в отношении земельных участков, занятых под объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса или приобретенных (предоставленных) для осуществления жилищного строительства (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса); ставка земельного налога 1,4% в отношении земельных участков, предназначенных для размещения производственных и административных зданий, строений, сооружений промышленности.

Принадлежащие обществу на праве собственности земельные участки имеют виды разрешенного использования для эксплуатации полигона твердых бытовых отходов и для эксплуатации полигона промышленных отходов, расположены в территориальной зоне производственных и коммунально-складских объектов 3 класса опасности (П. 3). При этом градостроительный регламент территориальной зоны П. 3 предполагает размещение промышленных объектов и не предусматривает размещение инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса.

Кроме того, на спорных земельных участках не располагаются жилые дома, земля занята под эксплуатацию полигона промышленных отходов и полигона твердо-бытовых отходов; такой вид деятельности как оказание услуг в области жилищно-коммунального хозяйства уставной целью общества не является, жилищно-коммунальные услуги на территории городского округа общество не оказывает.

Учитывая установленные обстоятельства, судебные инстанции, руководствуясь положениями статей 388, 389, 391, 394, 396 Налогового кодекса, статей 8, 85 Земельного кодекса Российской Федерации, статьи 19 Жилищного кодекса Российской Федерации, Федеральным законом от 24.07.2007 № 221-ФЗ «О государственном кадастре недвижимости», правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.11.2010 № 10062/10, пришли к выводу о том, что при расчете земельного налога по земельным участкам подлежит применению ставка, установленная нормативным правовым актом, в размере 1,4 процента кадастровой стоимости участка, в связи с чем указали на неправомерность применения обществом ставки 0,3 процента и признали решение инспекции законным.

2. Определение от 13.04.2020 № 305-ЭС20-4401 по делу № А41-21894/2019

Рассматривая спор в обжалуемой части, суды установили, что основанием для доначисления земельного налога, начисления пеней и штрафа послужил вывод инспекции о неправомерном применении обществом налоговой ставки 0,3 процента, предусмотренной подпунктом 1 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса и решением Совета депутатов городского поселения Апрелевка Наро-Фоминского муниципального района Московской области от 26.09.2007 № 31/5 в отношении земель, занятых объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса.

По мнению налогового органа, при исчислении налога общество руководствовалось формальным признаком наличия на земельном участке соответствующих коммуникаций (линейных объектов инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) и не учло, что в отношении земельных участков с видом разрешенного использования «под промышленную зону» подлежит применению налоговая ставка 1,5 процента.

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суды установили, что принадлежащий заявителю земельный участок относится к категории земель «земли населенных пунктов» с видом разрешенного использования «под промышленную зону». Меры по изменению вида разрешенного использования, в том числе на вид, связанный с эксплуатацией объектов инженерной инфраструктуры, обществом не принимались. Обременений, препятствующих использованию земельного участка в деятельности, не связанной с оказанием услуг населению, не имеется.

При этом основным видом деятельности общества является покупка и продажа земельных участков, дополнительными видами деятельности — аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом, операции с недвижимым имуществом за вознаграждение или на договорной основе. Расходов, связанных с содержанием объектов инфраструктуры жилищно-коммунального хозяйства, общество не несет и доходов от деятельности, связанной с оказанием коммунальных услуг населению, не получает.

Установленные обстоятельства свидетельствуют о том, что деятельность налогоплательщика не связана с содержанием объектов инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса. Спорный земельный участок передан обществом в адрес доверительного управляющего, который осуществляет сдачу его в аренду физическому лицу, что подтверждает осуществление заявителем деятельности по сдаче имущества в аренду.

Судебные инстанции, руководствуясь положениями статей 390, 391, 394, 396 Налогового кодекса, статьи 7 Земельного кодекса Российской Федерации, принимая во внимание решение Совета депутатов городского поселения Апрелевка Наро-Фоминского муниципального района Московской области от 26.09.2007 № 31/5, учитывая установленные обстоятельства, пришли к выводу о доказанности налоговым органом совокупности обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии у общества права на применение в отношении спорного земельного участка пониженной налоговой ставки 0,3 процента и необходимости расчета земельного налога исходя из ставки 1,5 процента, в связи с чем признали решение инспекции в обжалуемой части законным.

3. Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам от 05.06.2020 № 6-КА20-1

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы России № 7 по Рязанской области обратилась в суд с административным исковым заявлением к Пасынкову А.А. о взыскании задолженности по транспортному налогу за 2016 год.

Удовлетворяя требования административного истца, суды исходили из того, что в соответствии с нормами главы 28 Налогового кодекса плательщиком транспортного налога признается лицо, за которым зарегистрировано транспортное средство. Административным ответчиком не была соблюдена предусмотренная законом процедура снятия транспортного средства с регистрационного учета, в связи с этим налоговым органом правомерно исчислен транспортный налог в отношении П.

Судебная коллегия полагает, что указанные выводы судебных инстанций сделаны без учета конкретных обстоятельств дела, имеющих существенное правовое значение для его правильного разрешения.

В силу абзаца первого статьи 357 Налогового кодекса налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 данного кодекса, если иное не предусмотрено названной статьей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 358 Налогового кодекса объектом налогообложения признаются, в частности, автомобили, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 1 статьи 358 поименованного кодекса).

По смыслу приведенных норм права, как правило, налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, которым принадлежит право собственности на указанное имущество. Акт регистрации является подтверждением перехода права собственности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 и статьей 210 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — Гражданский кодекс) собственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом; собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества, если иное не предусмотрено законом или договором.

Следовательно, случаи возложения бремени содержания имущества на лицо, не являющееся его собственником, могут быть установлены федеральными законами или договором. Законодательство Российской Федерации не возлагает на предыдущего собственника транспортного средства обязанности по несению бремени его содержания в случае, если его арестованное имущество было принудительно реализовано на основании договора купли-продажи третьему лицу в рамках исполнительного производства.

Судами установлено, что в сентябре 2014 года на основании постановления судебного пристава-исполнителя в рамках исполнительного производства о взыскании с П. кредитных платежей транспортное средство, принадлежащее П., было передано на реализацию на комиссионных началах в Территориальное управление Росимущества Рязанской области.

В соответствии с договором купли-продажи от 19 декабря 2014 года собственником этого автомобиля стал П<...> <...>. При этом регистрационные действия не совершались. Арест, наложенный на автомобиль в ноябре 2009 года, по заявлению П<...> был снят определением суда в июне 2016 года.

30 июля 2016 года это транспортное средство было вновь продано и зарегистрировано за новым собственником — Ш<...>.

Реализация арестованного имущества должника осуществляется судебным приставом-исполнителем совместно с территориальным органом Росимущества в полном объеме, то есть с передачей транспортного средства, договора купли-продажи новому собственнику и инициированием соответствующих регистрационных действий в уполномоченном органе внутренних дел.

Поскольку принадлежавшее административному ответчику транспортное средство было реализовано в принудительном порядке на основании исполнительного производства другому лицу — П<...>, который являлся его собственником на основании договора купли-продажи, административный ответчик стороной данного договора не являлся, судам при рассмотрении настоящего дела следовало выяснить, обязан ли был П. осуществить меры по снятию транспортного средства с регистрационного учета в МРЭО ГИБДД УВД по Рязанской области в соответствии с требованиями действующего законодательства.

Оставив без внимания и проверки приведенные выше обстоятельства, судебные инстанции преждевременно пришли к выводу об удовлетворении заявленных требований. В этой связи Судебная коллегия полагает, что судебные акты подлежат отмене, а дело — направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

4. Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам от 17.06.2020 № 18-КА20-10

Хорава Л.А. обратилась в суд с административным иском к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Краснодарскому краю об определении налоговой базы исходя из кадастровой стоимости земельного участка, определенной приказом департамента имущественных отношений Краснодарского края от 14 декабря 2016 года № 2640, с учетом изменений, внесенных в Налоговый кодекс с 1 января 2019 года в части определения налоговой базы и предусматривающих возможность перерасчета земельного налога за период с 2014 по 2016 год, обязании налогового органа пересчитать размер пени исходя из указанной кадастровой стоимости земельного участка.

Удовлетворяя заявленные требования, суды, руководствуясь статьями 15, 378.2 Налогового кодекса, пришли к выводу о том, что приказ департамента имущественных отношений Краснодарского края от 14 декабря 2016 года № 2640 является основанием для перерасчета Хораве Л.А. сумм исчисленных налогов за прошедшие налоговые периоды 2014, 2015 и январь 2016 годов.

В кассационной жалобе, поступившей в Верховный Суд, МИ ФНС № 8 по Краснодарскому краю ставит вопрос об отмене состоявшихся по административному делу судебных актов и указывает, что судами не учтены нормы, содержащиеся в пункте 4 статьи 5 Налогового кодекса, устанавливающие, что акты законодательства о налогах и сборах, снижающие налоговые ставки, устраняющие обязанности налогоплательщиков или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Вместе с тем приказ департамента имущественных отношений Краснодарского края от 14 декабря 2016 года № 2640 не предусматривает возможность распространения установленной им кадастровой стоимости спорного земельного участка на предшествующие налоговые периоды.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, Судебная коллегия приходит к выводу о существенных нарушениях судом первой и апелляционной инстанций норм материального права, которые повлияли на исход административного дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод и законных интересов, а также защита охраняемых законом публичных интересов, что является основанием для отмены обжалуемых судебных актов в порядке статьи 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Во исполнение предоставленных субъекту Российской Федерации полномочий приказом департамента имущественных отношений Краснодарского края от 14 декабря 2016 года № 2640 утверждены результаты кадастровой стоимости земельных участков в составе земель населенных пунктов на территории Краснодарского края, определенных по результатам проведения государственной кадастровой оценки по состоянию на 2016 год (подпункт 1 пункта 1 и пункт 2); данный приказ вступает в силу на следующий день после дня его официального опубликования (пункт 7). Текст приказа размещен 16 декабря 2016 года на сайте администрации Краснодарского края.

Приведенным приказом кадастровая стоимость земельного участка с кадастровым номером <...> определена в размере <...> руб. и применяется для целей, предусмотренных законодательством Российской Федерации, с 1 января 2017 года.

Статьей 52 Налогового кодекса установлен порядок исчисления налога, страховых взносов.

Федеральным законом от 3 августа 2018 года № 334-ФЗ «О внесении изменений в статью 52 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» статья 52 Налогового кодекса дополнена пунктом 2.1 следующего содержания:

«Перерасчет сумм ранее исчисленных налогов, указанных в пункте 3 статьи 14 и пунктах 1 и 2 статьи 15 настоящего Кодекса, осуществляется не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления в связи с перерасчетом, если иное не предусмотрено данным пунктом.»

Перерасчет, предусмотренный абзацем первым данного пункта, в отношении налогов, указанных в пунктах 1 и 2 статьи 15 настоящего Кодекса, не осуществляется, если влечет увеличение ранее уплаченных сумм указанных налогов».

Новые правила перерасчета земельного налога для физических лиц, согласно пунктам 2 и 6 статьи 3 Федерального закона от 3 августа 2018 года № 334-ФЗ, вступают в силу с 1 января 2019 года и подлежат применению к сведениям об изменении кадастровой стоимости, внесенным в Единый государственный реестр недвижимости по основаниям, возникшим с 1 января 2019 года.

Вместе с тем судебными инстанциями не учтены приведенные выше обстоятельства.

При таких данных оснований для перерасчета Хораве Л.А. сумм ранее исчисленных налогов, исходя из кадастровой стоимости земельного участка с кадастровым номером <...>, определенной приказом департамента имущественных отношений Краснодарского края от 14 декабря 2016 года № 2640, не имелось.

5. Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам от 09.09.2020 № 48-КАД20-4-К7

Транспортный налог является региональным налогом (статья 14 Налогового кодекса).

Объектами налогообложения является в том числе имущество, под которым в Налоговом кодексе Российской Федерации понимаются виды объектов гражданских прав, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом (пункты 1 и 2 статьи 38 названного выше кодекса). Гражданский кодекс к объектам гражданских прав относит вещи, включая движимое имущество (пункт 1 статьи 128 и пункт 2 статьи 130).

Объектом налогообложения транспортным налогом признаются наряду с другим движимым имуществом автомобили, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 358 Налогового кодекса).

По смыслу приведенных законоположений в их системном единстве в качестве объекта налогообложения транспортного налога признаются объекты, соответствующие одновременно двум критериям: является транспортным средством, обладающим определенным физическим показателям; зарегистрирован в установленном порядке согласно законодательству Российской Федерации.

Вместе с тем, как видно из материалов дела, транспортное средство, зарегистрированное за Гавриловой Ю.А. на праве собственности, — автомобиль <...>, в налоговый период 2016 года, физически не существовал: в автомобиле 24 ноября 2014 года произошел пожар в результате действий неустановленного лица, повлекший его повреждение, что следует из постановления о возбуждении уголовного дела от 23 декабря 2014 года, постановления о приостановлении предварительного следствия от 23 февраля 2015 года, справки отдела надзорной деятельности № 3 Управления надзорной деятельности и профилактической работы Главного управления Министерства Российской Федерации по делам гражданской обороны, чрезвычайным ситуациям и ликвидации последствий стихийных бедствий по Челябинской области от 15 января 2015 года, а также договора купли-продажи транспортного средства от 26 января 2015 года о продаже Гавриловой Ю.А. этого автомобиля в виде годных остатков за 110 000 руб.

Согласно материалам дела 30 января 2015 года Гаврилова Ю.А. обращалась в МРЭО ГИБДД ГУВД по Челябинской области с заявлением о снятии автомобиля <...> с регистрационного учета в связи с утилизацией, в удовлетворении которого ей было отказано ввиду запрета на совершение регистрационных действий с данным транспортным средством, наложенного территориальным Управлением Федеральной службы судебных приставов Российской Федерации.

Одновременно Гаврилова Ю.А. поставила налоговый орган в известность об уничтожении и последующей утилизации указанного выше транспортного средства.

Названные выше фактические обстоятельства, подтвержденные административным ответчиком допустимыми и относимыми доказательствами, и не опровергнутые налоговым органом свидетельствуют о том, что транспортное средство, зарегистрированное на праве собственности за Гавриловой Ю.А., в 2016 году физически не существовало, следовательно, отсутствовало одно из обязательных условий начисления транспортного налога.

Согласно пункту 1 статьи 235 Гражданского кодекса, основанием прекращения права собственности на вещь является, в том числе, гибель или уничтожение этой вещи, влекущие полную и безвозвратную утрату такого имущества, то есть право на вещь не может существовать в отсутствие самой вещи.

Таким образом, несмотря на наличие сведений о регистрации автомобиля в уполномоченном органе, вывод судов об обязанности административного ответчика уплатить транспортный налог за 2016 год является ошибочным, основан на неправильном применении норм материального права, регулирующих возникшие между сторонами отношения.

6. Определение Судебной коллегии по экономическим спорам от 15.10.2020 № 309-ЭС20-11143 по делу № А60-50402/2019

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, между обществом и Администрацией города Екатеринбурга заключен договор от 24.09.2015 № 5-26-Р о развитии застроенной территории, предметом которого является обязательство общества по развитию застроенной территории в городе Екатеринбурге в районе улицы Щербакова площадью 101 011,96 кв. м; срок действия договора составляет 10 лет.

В целях реализации обязательств по указанному договору налогоплательщику предоставлены девять земельных участков, образованных в границах застроенной территории, подлежащей развитию, имеющих вид разрешенного использования «Многоэтажная жилая застройка (высотная застройка)». Право собственности на земельные участки с названными кадастровыми номерами зарегистрировано за обществом 11.12.2017. По результатам камеральной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о необходимости применения налогоплательщиком при исчислении земельного налога за 2017 год по земельным участкам повышающего коэффициента 2 к налоговой ставке 0,3 процента, предусмотренного абзацем первым пункта 15 статьи 396 Налогового кодекса.

Суды трех инстанций, признавая законным решение налогового органа и отказывая в удовлетворении требований общества, руководствовались положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 394 и пункта 15 статьи 396 Налогового кодекса, решением Екатеринбургской Городской Думы от 22.11.2005 № 14/3 «Об установлении и введении в действие земельного налога на территории муниципального образования „Город Екатеринбург“, на основании которых заключили, что при исчислении налога в отношении вышеназванных земельных участков, предназначенных для жилищного строительства, с момента регистрации права собственности общества на них должен применяться повышающий коэффициент 2.»

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда полагает, что выводы судов трех инстанций сделаны без учета следующего.

Согласно абзацу первому пункта 15 статьи 396 Налогового кодекса в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства, начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.

Вместе с тем при применении указанных правил налогообложения должна обеспечиваться их гармонизация с правилами (особенностями), установленными законодательством для отдельных видов правоотношений, в рамках которых осуществляется жилищное строительство, предопределяющих возможности налогоплательщика приступить к началу строительства и завершить его в соответствующие сроки.

В данном случае является значимым то обстоятельство, что в соответствии с частями 2 и 3 статьи 46.1 Градостроительного кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей на момент заключения договора о развитии застроенной территории, далее — Градостроительный кодекс) решение о развитии застроенной территории принимается органами местного самоуправления при наличии на этой территории многоквартирных домов, признанных аварийными и подлежащими в связи с этим сносу, либо снос (реконструкция) которых планируется на основании муниципальных адресных программ.

Согласно пункту 1 части 3 статьи 46.2 Градостроительного кодекса к существенным условиям договора о развитии территории относятся сведения о местоположении и площади застроенной территории, в отношении которой принято решение о развитии, перечень адресов зданий, строений, сооружений, подлежащих сносу, реконструкции. Существенным также является условие договора об обязательстве лица, заключившего договор с органом местного самоуправления, осуществить строительство на застроенной территории, в отношении которой принято решение о развитии, в соответствии с утвержденным проектом планировки застроенной территории; условие о максимальном сроке осуществления строительства (пункт 6 части 3 статьи 46.2 Градостроительного кодекса).

Таким образом, в случае заключения договора о развитии застроенной территории сроки осуществления строительства устанавливаются в соответствии с утвержденным проектом планировки, охватывают собой снос имеющихся объектов и распространяются на новое строительство всех объектов в границах застроенной территории.

При рассмотрении дела общество указывало, что договором о развитии застроенной территории предусмотрен срок жилищного строительства в десять лет, совпадающий со сроком действия договора о развитии застроенной территории. Данный срок охватывает выполнение застройщиком обязательств по сносу аварийных домов и расселению их жильцов, подготовке всей необходимой проектной документации и строительству пяти многоквартирных жилых домов общей площадью 170 000 кв. м, с возведением всей коммунальной инфраструктуры и благоустройством территории.

В такой ситуации судам следовало дать оценку тому, в какие сроки после предоставления соответствующих земельных участков в собственность общества должен был произведен снос имеющихся объектов и начато новое строительство жилья, например, исходя из сроков, указанных в разрешениях на строительство конкретных объектов и, соответственно, с какого момента после получения земельных участков в собственность должен исчисляться срок применения повышающего коэффициента, предусмотренный абзацем первым пункта 15 статьи 396 Налогового кодекса.

Истолковав положения данной нормы без учета взаимосвязи налогового и градостроительного законодательства, и применив повышающий коэффициент без учета доводов налогоплательщика о наличии объективных препятствий в начале осуществления жилищного строительства, обусловленных законодательным регулированием развития территорий, суды по существу допустили возникновение ситуации, когда застройщик будет нести более высокое бремя налогообложения в связи с самим фактом выбора юридической формы осуществления жилищного строительства в рамках развития территорий. Однако такое толкование противоречит как целям установления особого порядка определения налоговой базы, так и реализуемому в рамках градостроительного законодательства публичному интересу, связанному с развитием территорий.

Пункт 4 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в четвертом квартале 2020 года по вопросам налогообложения.

7. Определение от 06.11.2020 № 309-ЭС20-16682 по делу № А60-48743/2019

Оценив представленные доказательства, руководствуясь статьями 391, 394 Кодекса, статьями 33, 77, 78, 81 Земельного кодекса Российской Федерации, положениями Федерального закона от 15.04.1998 № 66-ФЗ «О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан», суды с учетом установленных по делу обстоятельств отказали в удовлетворении требований, признав, что индивидуальный предприниматель не вправе применять пониженную ставку земельного налога, установленную для некоммерческих организаций и физических лиц.

В передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам отказано, поскольку доводы жалобы были предметом рассмотрения судов и получили исчерпывающую правовую оценку в оспариваемых судебных актах, в том числе, исходя из установленных обстоятельств, свидетельствующих об использовании заявителем спорных земельных участков в предпринимательской деятельности в целях извлечения прибыли, а не в целях удовлетворения личных потребностей при ведении дачного строительства, не согласиться с которой оснований не имеется.

8. Определение Верховного Суда РФ от 09.11.2020 № 304-ЭС19-7381 по делу № А67-10599/2017

Обществу доначислен налог на имущество организаций в отношении имущества, являющегося неотъемлемой технологической частью линий электропередачи в соответствии с Перечнем имущества, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 504.

Обществом ошибочно указанное имущество относилось к движимому имуществу, не признаваемому объектом налогообложения.

По мнению налогового органа, спорное имущество подлежит налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктом 3 статьи 380 Налогового кодекса Российской Федерации, и ошибочно отнесено заявителем к движимому имуществу, не признаваемому объектом налогообложения по подпункту 8 пункта 4 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суды первой и апелляционной инстанций не усмотрели оснований для применения в рассматриваемом случае норм о льготном налогообложении спорного имущества.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций поддержал суд округа, указав на отсутствие оснований для отмены принятых по делу судебных актов.

В передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам отказано, поскольку суды пришли к правильному выводу об отсутствии оснований для применения норм о льготном налогообложении спорного имущества, установив, что в отношении данного имущества, которое в спорные периоды являлось неотъемлемой технологической частью линий электропередачи, общество применяло либо пониженное налогообложение, либо освобождение от налогообложения.

9. Определение Верховного Суда РФ от 25.11.2020 № 306-ЭС20-13858 по делу № А49-3817/2019

Основным видом экономической деятельности заявителя в соответствии с Единым государственным реестром юридических лиц является транспортирование по трубопроводам нефти и нефтепродуктов.

Для этих целей общество использует магистральные трубопроводы (нефтепровод, нефтепродуктопровод) и соответствующее оборудование, которые числятся у него на балансе.

Налоговый орган доначислил налогоплательщику налог на имущество организаций, сделав вывод о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на имущество организаций в результате неправомерной переквалификации части имущества из категории недвижимого в категорию движимого.

В передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам отказано, поскольку суды, установив, что спорное имущество является неотъемлемой технологической частью магистрального трубопровода и его нельзя рассматривать в отрыве от функционирующего трубопровода, поскольку данные объекты отвечают за обеспечение эксплуатации и безопасность магистрального трубопровода, пришли к правильному выводу о том, что его стоимость должна была учитываться обществом при исчислении налога на имущество организаций.

---