Письмо ФНС России от 09.12.2021 № БС-4-21/17149

«О налогообложении земельных участков, предназначенных для индивидуального жилищного строительства и принадлежащих коммерческим организациям, включая банки»

(вместе с <Письмом> Минфина России от 15.01.2020 № 03-05-06-02/1158, <Письмом> ФНС России от 24.08.2021 № БС-4-21/11880@ «О налогообложении земельного участка для индивидуального жилищного строительства, принадлежащего коммерческой организации»)

ПИСЬМО

В связи с поступающими запросами в Федеральную налоговую службу, касающимися определения налоговой ставки по земельному налогу в отношении земельных участков, предназначенных для индивидуального жилищного строительства и принадлежащих коммерческим организациям, включая банки, в дополнение к направленному в налоговые органы письму ФНС России от 05.04.2019 № БС-4-21/6245@ направляем для изучения правовых позиций:

• Определения Верховного Суда Российской Федерации от 24.12.2020 № 307-ЭС20-16984, от 06.08.2021 № 305-ЭС21-12984;
• письмо Минфина России от 15.01.2020 № 03-05-06-02/1158;
• письмо ФНС России от 24.08.2021 № БС-4-21/11880@.

Доведите информацию до сотрудников налоговых органов, обеспечивающих формирование сообщений об исчисленных налоговыми органами суммах земельного налога.

Приложение

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращения о ставках земельного налога при фактическом использовании земельного участка, не соответствующем его целевому назначению, и в части своей компетенции сообщает следующее.

В соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 394 Налогового кодекса (в редакции Федерального закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации») в отношении отдельных категорий земельных участков, в том числе приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства (за исключением земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности), устанавливается пониженная налоговая ставка 0,3 процента.

До введения в действие Федерального закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ необходимость использования земельных участков по целевому назначению для применения пониженной налоговой ставки 0,3 процента в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства, была отмечена в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 21.12.2018 № 307-КГ18-20670 по делу № А66-16992/2017 и от 30.10.2018 № 305-КГ18-16987 по делу № А41-80451/2017.

Таким образом, для применения пониженной налоговой ставки 0,3 процента в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, помимо категории и вида разрешенного использования земельного участка, учитывается целевой характер использования указанных земельных участков.

Учитывая изложенное, исчисление земельного налога в отношении земельных участков с видом разрешенного использования «для индивидуального жилищного строительства», используемых в предпринимательской деятельности, осуществляется с учетом налоговой ставки, предусмотренной подпунктом 2 пункта 1 статьи 394 Кодекса.

Дополнительно сообщаем, что статьей 42 Земельного кодекса Российской Федерации для собственников земельных участков и лиц, не являющихся собственниками земельных участков, установлена обязанность использовать земельные участки в соответствии с их целевым назначением способами, которые не должны наносить вред окружающей среде, в том числе земле как природному объекту.

Следовательно, пользование земельным участком в соответствии с целевым назначением предполагает фактическое использование участка в целях, установленных при его предоставлении, и определяется положениями Земельного кодекса Российской Федерации.

Обращаем внимание на следующие обстоятельства, использованные налоговыми органами и судебными инстанциями (например, судебные постановления по делу № А41-90821/2016, включая Определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.01.2018 № 305-КГ17-20424) для вывода о применении налоговой ставки в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства, в размере 1,5 процента от кадастровой стоимости:

• наличие множественности земельных участков, принадлежащих одному лицу, зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, основным видом деятельности которого является продажа недвижимости;
• установление признаков коммерческого землепользования (для извлечения прибыли), в том числе создание на соответствующей территории инфраструктуры (построены дороги, подведено электричество для дальнейшей застройки и т.п.), наличие фактов дальнейшей реализации земельных участков, т.е. их использования налогоплательщиком в предпринимательской деятельности.

Федеральная налоговая служба рассмотрела обращения УФНС России по Московской области о применении налоговой ставки при исчислении земельного налога за налоговый период 2020 года (далее — налог) в отношении земельного участка для индивидуального жилищного строительства, находящегося в собственности коммерческих организаций, включая банки, и сообщает.

К полномочиям ФНС России, предусмотренным постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 № 506 «Об утверждении Положения о Федеральной налоговой службе», не относится официальное (общеобязательное для всех участников налоговых правоотношений) разъяснение норм Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) об условиях применения налоговых ставок по налогу. Вместе с тем, полагаем возможным направить следующие рекомендации.

Согласно абзацу третьему подпункта 1 пункта 1 статьи 394 Кодекса (в редакции Федерального закона от 29.09.2019 № 325-ФЗ для налогового периода 2020 года), налоговые ставки по налогу устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) и не могут превышать 0,3 процента в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) для жилищного строительства (за исключением земельных участков, приобретенных (предоставленных) для индивидуального жилищного строительства, используемых в предпринимательской деятельности).

Соответственно, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 394 Кодекса, в отношении земельных участков, предназначенных для индивидуального жилищного строительства и используемых в предпринимательской деятельности, налоговая ставка может устанавливаться в размере, не превышающем 1,5 процента.

В случае, если исходя из пункта 1 статьи 394 Кодекса нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования (законом города Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) предусмотрено дифференцирование налоговых ставок в отношении земельного участка, предназначенного для индивидуального жилищного строительства, в зависимости от его использования в предпринимательской деятельности, полагаем целесообразным учитывать следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданское законодательство регулирует отношения с участием лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, исходя из того, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно пункту 1 статьи 50 Гражданского кодекса Российской Федерации, коммерческими организациями являются юридические лица, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности.

С учетом изложенного, по мнению ФНС России, принадлежность земельного участка на праве собственности коммерческой организации, созданной для осуществления предпринимательской деятельности, обуславливает его налогообложение по налоговой ставке, установленной для соответствующих земельных участков, используемых в предпринимательской деятельности.

Аналогичные подходы к рассматриваемому вопросу содержатся в письмах Минфина России от 03.04.2019 № 03-05-04-02/23083, от 15.01.2020 № 03-05-06-02/1158 и ФНС России от 05.04.2019 № БС-4-21/6245@, от 19.06.2020 № БС-4-21/10095@, от 03.07.2020 № СД-4-3/10778@.

Настоящее письмо носит сугубо информационно-справочный (рекомендательный) характер, не устанавливает общеобязательных правовых норм и не препятствует применению нормативно-правовых актов и судебных постановлений в значении, отличающемся от вышеизложенных разъяснений.

Действительный

---