Письмо ФНС РФ от 19.05.2009 № 3-2-13/74
«Об отнесении процентов по долговым обязательствам к расходам»
ПИСЬМО от 19 мая 2009 г. № 3-2-13/74
ОБ ОТНЕСЕНИИ ПРОЦЕНТОВ ПО ДОЛГОВЫМ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ К РАСХОДАМ
Федеральная налоговая служба рассмотрела письмо о порядке отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам и сообщает следующее.
1 и 3. Норма абзаца 2 пункта 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ), устанавливающая критерии сопоставимости долговых обязательств, сформулирована следующим образом: «под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения».
Как видно из приведенной формулировки данной нормы (при перечислении критериев между ними отсутствуют союзы «или», первые три критерия — валюта, сроки и сопоставимые объемы даже не разделяются запятыми), условия выдачи долговых обязательств могут быть определены как сопоставимые при соблюдении всех четырех критериев одновременно: та же валюта, те же сроки, сопоставимые объемы и аналогичные обеспечения.
Таким образом, налогоплательщик не вправе определять сопоставимость условий выдачи (получения) долговых обязательств только по нескольким критериям, выбранным им из четырех вышеприведенных. Соответственно, неправомерен и выбор разных групп критериев по различным видам долговых обязательств (например, по процентам по РЕПО — валюта и объемы, по процентам по депозитам юридических лиц — валюта, сроки, объемы).
2. В абзаце 2 пункта 1 статьи 269 НК РФ установлен конкретный перечень критериев для оценки сопоставимости долговых обязательств, который является закрытым. При этом никакими другими положениями статьи 269 НК РФ налогоплательщику не предоставляется право самостоятельно вводить иные, отличные от перечисленных в вышеуказанной норме абзаца 2 пункта 1 статьи 269 НК РФ, критерии сопоставимости.
4. НК РФ не разъясняет, что понимается под сопоставимыми объемами и аналогичными обеспечениями при оценке сопоставимости долговых обязательств.
В этой ситуации следует руководствоваться абзацем 5 статьи 313 НК РФ, согласно которому налогоплательщик самостоятельно организует систему налогового учета и устанавливает порядок ведения налогового учета в учетной политике для целей налогообложения.
Таким образом, порядок определения сопоставимости по критериям объемов и обеспечений налогоплательщик вправе установить в своей учетной политике, заявленной до начала налогового периода.
Что касается возможности урегулирования учетной политикой отклонения в сроках выдачи долговых обязательств, при котором эти долговые обязательства можно будет считать выданными на сопоставимых условиях, то необходимый подход будет направлен после получения разъяснений Минфина России.
5. В соответствии с абзацем 6 статьи 313 НК РФ изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. При этом решение о внесении изменений в учетную политику для целей налогообложения при изменении законодательства о налогах и сборах принимается не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.
Следовательно, в случае, когда изменения законодательства о налогах и сборах распространяются на прошедший период, налогоплательщик вносит изменения в учетную политику этого периода.