Методические рекомендации по бухгалтерскому учету операций негосударственных пенсионных фондов, на которые распространяется Положение Банка России от 5 ноября 2015 года № 502-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета операций негосударственных пенсионных фондов, связанных с ведением ими деятельности в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию и деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению»
Актуально на 31.10.2026.
Как цитировать: "Методические рекомендации по бухгалтерскому учету операций негосударственных пенсионных фондов, на которые распространяется Положение Банка России от 5 ноября 2015 года N 502-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета операций негосударственных пенсионных фондов, связанных с ведением ими деятельности в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию и деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению". 32-МР. https://bukva.ai/docs/32-mr
(утв. Банком России 29.09.2016 № 32-МР)
Внимание
Документ утратил силу с 1 января 2025 года в связи с изданием письма Банка России от 22.10.2024 № 01-17/9812.
ЦЕНТРАЛЬНЫЙ БАНК РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ
ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ ОПЕРАЦИЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫХ ПЕНСИОННЫХ ФОНДОВ, НА КОТОРЫЕ РАСПРОСТРАНЯЕТСЯ ПОЛОЖЕНИЕ БАНКА РОССИИ ОТ 5 НОЯБРЯ 2015 ГОДА № 502-П «ОТРАСЛЕВОЙ СТАНДАРТ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОПЕРАЦИЙ НЕГОСУДАРСТВЕННЫХ ПЕНСИОННЫХ ФОНДОВ, СВЯЗАННЫХ С ВЕДЕНИЕМ ИМИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ В КАЧЕСТВЕ СТРАХОВЩИКА ПО ОБЯЗАТЕЛЬНОМУ ПЕНСИОННОМУ СТРАХОВАНИЮ И ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПО НЕГОСУДАРСТВЕННОМУ ПЕНСИОННОМУ ОБЕСПЕЧЕНИЮ»
В целях обеспечения единства подходов отражения в бухгалтерском учете операций негосударственных пенсионных фондов (далее — фонд), на которые распространяется Положение Банка России от 5 ноября 2015 года № 502-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета операций негосударственных пенсионных фондов, связанных с ведением ими деятельности в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию и деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению» (с изменениями) (далее — Положение № 502-П), Банк России рекомендует использовать примеры, приведенные в приложении к настоящим Методическим рекомендациям.
Данные примеры являются условными, и при проведении классификации договоров фонду рекомендуется руководствоваться внутренними документами фонда, в том числе страховыми правилами, пенсионными правилами, учетной политикой фонда, условиями пенсионных схем и пенсионных договоров.
Настоящие Методические рекомендации подлежат опубликованию в «Вестнике Банка России».
Приложение
к Методическим рекомендациям
по бухгалтерскому учету операций
негосударственных пенсионных фондов,
на которые распространяется
Положение Банка России
от 5 ноября 2015 года № 502-П
«Отраслевой стандарт
бухгалтерского учета операций
негосударственных пенсионных
фондов, связанных с ведением
ими деятельности в качестве
страховщика по обязательному
пенсионному страхованию
и деятельности по негосударственному
пенсионному обеспечению»
Раздел I. Классификация договоров об обязательном пенсионном страховании (далее — договор ОПС) как договоров страхования. Классификация договоров негосударственного пенсионного обеспечения (далее — договор НПО) как договоров страхования и инвестиционных договоров с негарантированной возможностью получения дополнительных выгод (далее — НВПДВ)
Глава 1. Классификация договоров ОПС как договоров страхования
Пример 1. Классификация договора ОПС как договора страхования
Фонд заключил с застрахованным лицом договор ОПС. Общая сумма пенсионных накоплений по договору ОПС, составляющая 800 000 руб., содержит в себе следующие компоненты:
600 000 руб. — накопления за счет обязательных взносов работодателя, включая доход, полученный от их инвестирования;
150 000 руб. — накопления за счет средств материнского капитала, включая доход, полученный от их инвестирования;
50 000 руб. — накопления на счет добровольных страховых взносов и софинансирования со стороны государства, включая доход, полученный от их инвестирования.
В соответствии с требованиями Федерального закона от 30 ноября 2011 года № 360-ФЗ «О порядке финансирования выплат за счет средств пенсионных накоплений» (с изменениями) застрахованному лицу может быть назначена накопительная пенсия, срочная пенсионная выплата либо единовременная выплата. Учитывая, что коэффициенты конвертации суммы пенсионных накоплений в пожизненную пенсию устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации (Федеральный закон от 28 декабря 2013 года № 424-ФЗ «О накопительной пенсии» (с изменениями) и фонд не имеет возможности каким-либо образом изменить коэффициенты конвертации либо отказаться от исполнения договора, например передав пенсионные накопления в Пенсионный фонд Российской Федерации (далее — ПФР) для осуществления выплаты накопительной пенсии, фонд принимает на себя все риски, связанные с выплатой накопительной пенсии, на момент заключения договора. Одним из таких принимаемых рисков является риск долголетия застрахованного лица. Данный риск является страховым риском, так как застрахованное лицо может прожить значительно дольше, чем ожидается исходя из установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации коэффициентов конвертации; риск является существенным для фонда. Как следствие, фонд принимает на себя значительный страховой риск на момент заключения договора, то есть договор ОПС является договором страхования.
В части выплаты пенсии за счет пенсионных накоплений, сформированных из взносов за счет средств материнского капитала, а также добровольных страховых взносов, застрахованное лицо может выбрать либо накопительную пенсию, либо срочную пенсионную выплату. В силу того что застрахованное лицо может выбрать накопительную пенсию, коэффициенты конвертации суммы пенсионных накоплений в пожизненные выплаты накопительной пенсии устанавливаются в соответствии с законодательством Российской Федерации, и фонд не имеет возможности каким-либо образом изменить их либо отказаться от исполнения договора; фонд принимает на себя значительный страховой риск в части накоплений, сформированных из взносов за счет средств материнского капитала, а также добровольных страховых взносов на момент заключения договора ОПС.
Таким образом, фонд принимает на себя значительный страховой риск по всем возможным компонентам договора ОПС. Следовательно, весь договор ОПС классифицируется как страховой.
Глава 2. Классификация договоров НПО как договоров страхования
Пример 2. Классификация договора НПО как договора страхования, не содержащего встроенные производные финансовые инструменты (далее — ВПФИ) и депозитные составляющие. Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, при заключении договора осуществляет пенсионный взнос (далее — первоначальный пенсионный взнос) в сумме 100 000 руб. В течение всего срока действия договора вкладчик не уплачивает пенсионные взносы в дополнение к первоначальному пенсионному взносу (далее — дополнительные пенсионные взносы). Негосударственная пенсия выплачивается участнику пожизненно, при этом коэффициент конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты установлен на дату заключения договора. Размер негосударственной пенсии определяется на дату назначения негосударственной пенсии.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск дожития. Поскольку коэффициенты конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты, используемые фондом для целей расчета размера пожизненной негосударственной пенсии, зафиксированы в договоре НПО на момент заключения договора и не могут быть изменены фондом впоследствии в одностороннем порядке, указанный риск дожития передается на момент заключения договора. Передаваемый страховой риск является значительным, поскольку объем выплат негосударственной пенсии вследствие неопределенности, связанной с продолжительностью жизни (риска дожития), может существенно превысить сумму первоначального пенсионного взноса и сумму дохода от размещения средств пенсионных резервов. Таким образом, фонд классифицирует договор НПО как договор страхования.
Пример 3. Классификация договора НПО как договора страхования, не содержащего ВПФИ и депозитные составляющие. Коллективная форма негосударственного пенсионного обеспечения (далее — корпоративный договор НПО)
В соответствии с условиями корпоративного договора НПО вкладчик — юридическое лицо уплачивает пенсионные взносы в пользу участников, которые являются работниками этого юридического лица. Размер ежемесячных пенсионных взносов определен в сумме 10 000 руб. на одного участника. Поступившие пенсионные взносы учитываются на солидарном пенсионном счете вкладчика. При назначении негосударственной пенсии участник выбирает один из вариантов получения негосударственной пенсии:
Коэффициенты конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты, которые фонд применяет для расчета размера негосударственной пенсии (в случае если участник выбрал вариант 1), установлены в корпоративном договоре НПО с вкладчиком и не подлежат изменению.
В случае если участник выбрал вариант 2 (до исчерпания средств на ИПС участника), фонд открывает для этого участника ИПС, на который фонд перечисляет с солидарного пенсионного счета вкладчика сумму обязательств перед этим участником.
В случае если участник выбрал вариант 1, выплата негосударственной пенсии осуществляется с солидарного пенсионного счета вкладчика.
Вывод о классификации договора: поскольку на момент заключения корпоративного договора НПО согласно условиям договора НПО существует возможность выбора участником варианта 1 (получение пожизненной негосударственной пенсии), даже если вероятность такого выбора крайне маловероятна, фонд принимает на себя страховой риск — риск дожития. Поскольку коэффициенты конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты, используемые фондом для целей расчета размера пожизненной негосударственной пенсии, зафиксированы в договоре НПО на момент заключения договора и не могут быть изменены фондом впоследствии в одностороннем порядке, указанный риск дожития передается на момент заключения договора. Передаваемый страховой риск является значительным, поскольку объем выплат негосударственной пенсии вследствие неопределенности, связанной с продолжительностью жизни (риска дожития), может существенно превысить сумму пенсионных взносов и сумму дохода от размещения средств пенсионных резервов. Таким образом, на момент заключения договора договор НПО классифицирован как договор страхования.
Пример 4. Классификация договора НПО как договора страхования, содержащего выделяемые ВПФИ. Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. Дополнительные пенсионные взносы вкладчик уплачивает ежегодно в сумме 12 000 руб. Негосударственная пенсия выплачивается участнику пожизненно, при этом коэффициент конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты установлен на дату заключения договора.
В соответствии с условиями договора НПО как на этапе накопления, так и на этапе выплат фонд обязан начислять на ИПС участника доход от размещения пенсионных резервов в размере не менее 40% от фактического прироста индекса ММВБ за соответствующий календарный год.
Вкладчик может расторгнуть договор НПО на этапе накопления, при этом размер выкупной суммы рассчитывается как общая величина всех уплаченных пенсионных взносов и 90% от начисленного на ИПС дохода от размещения средств пенсионных резервов.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск дожития. Поскольку коэффициенты конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты, используемые фондом для целей расчета размера пожизненной негосударственной пенсии, зафиксированы в договоре НПО на момент заключения договора и не могут быть изменены фондом впоследствии в одностороннем порядке, то указанный риск дожития передается на момент заключения договора. Передаваемый страховой риск является значительным, поскольку объем выплат негосударственной пенсии вследствие неопределенности, связанной с продолжительностью жизни (риска дожития), может существенно превысить сумму пенсионных взносов и сумму дохода от размещения средств пенсионных резервов. Таким образом, на момент заключения договора данный договор классифицирован как договор страхования.
Вывод о наличии выделяемого ВПФИ на этапе накопления: договор НПО содержит ВПФИ, выраженный в возможности расторгнуть индивидуальный договор НПО на этапе накопления и получить выкупную сумму в объеме общей величины уплаченных пенсионных взносов и 90% от начисленного дохода от размещения средств пенсионных резервов, при этом существует непосредственная связь между величиной обязательств фонда по договору НПО и индексом ММВБ. Непосредственная связь между размером дохода от размещения пенсионных резервов, гарантированного вкладчику, который одновременно является участником фонда, и индексом ММВБ, который является индексом на акции, представляет собой ВПФИ, экономические характеристики и риски которого не имеют тесной связи с экономическими характеристиками и рисками договора страхования. Таким образом, на этапе накопления ВПФИ должен быть выделен из договора страхования и отражен по справедливой стоимости в соответствии с требованиями Международного стандарта финансовой отчетности МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (далее — МСФО (IAS) 39), введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2015 года № 217н «О введении Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых приказов (отдельных положений приказов) Министерства финансов Российской Федерации», зарегистрированным Министерством юстиции Российской Федерации 2 февраля 2016 года № 40940 (далее — приказ Минфина России № 217н), с поправками, введенными в действие на территории Российской Федерации приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 июня 2016 года № 98н «О введении документов Международных стандартов финансовой отчетности в действие на территории Российской Федерации и о признании утратившими силу некоторых приказов Министерства финансов Российской Федерации», зарегистрированным Министерством юстиции Российской Федерации 15 июля 2016 года № 42869.
Вывод об отсутствии выделяемого ВПФИ на этапе выплат: после назначения негосударственной пенсии также существует взаимосвязь между величиной обязательств фонда по договору НПО и индексом ММВБ, однако на этапе выплат участник имеет возможность получать доход от размещения пенсионных резервов только в форме индексации пенсии и только в течение периода выплаты пожизненной пенсии, то есть существует тесная взаимосвязь между дожитием до момента выплаты и возможностью использования дохода от размещения пенсионных резервов. Таким образом, на этапе выплаты пожизненной пенсии ВПФИ сам по себе является договором страхования и в соответствии с пунктом 6.5 Положения № 502-П не подлежит выделению из основного договора.
Пример 5. Классификация договора НПО как договора страхования, содержащего невыделяемые ВПФИ. Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. Дополнительные пенсионные взносы уплачиваются ежегодно в сумме 12 000 руб. Негосударственная пенсия выплачивается участнику пожизненно, при этом коэффициент конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты установлен на дату заключения договора. Размер негосударственной пенсии определяется на дату назначения негосударственной пенсии исходя из суммы обязательств фонда, отраженных на ИПС участника. Величина назначенной негосударственной пенсии индексируется ежегодно исходя из величины дохода от размещения средств пенсионных резервов.
В соответствии с условиями договора НПО как на этапе накопления, так и на этапе выплат фонд обязан начислять на ИПС участника доход в сумме не менее 6% годовых. На дату заключения договора НПО текущие рыночные ставки <1> находятся на уровне 8% годовых.
<1> МСФО (IAS) 39. AG 27 — AG 33.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск дожития. Поскольку коэффициенты конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты, используемые фондом для целей расчета размера пожизненной негосударственной пенсии, зафиксированы в договоре НПО на момент заключения договора и не могут быть изменены фондом впоследствии в одностороннем порядке, указанный риск дожития передается на момент заключения договора. Передаваемый страховой риск является значительным, поскольку объем выплат негосударственной пенсии вследствие неопределенности, связанной с продолжительностью жизни (риска дожития), может существенно превысить сумму пенсионных взносов и сумму дохода от размещения средств пенсионных резервов. Таким образом, на момент заключения договора данный договор классифицирован как договор страхования.
Вывод о наличии невыделяемого ВПФИ на этапе накопления и на этапе выплат: в соответствии с условиями договора НПО фонд гарантирует доходность размещения средств пенсионных резервов в размере не менее 6% годовых. Размер гарантированной доходности не превышает уровень текущих рыночных ставок, которые на момент заключения договора находятся на уровне 8% годовых, поэтому в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 39 ВПФИ, представляющий собой гарантированный вкладчику, одновременно являющемуся участником, доход от размещения средств пенсионных резервов в размере не менее 6% годовых, тесно связан с основным договором и не требует выделения. Изменение текущих рыночных ставок после первоначального признания договора НПО не оказывает влияние на классификацию и бухгалтерский учет договора НПО.
Пример 6. Классификация договора НПО как договора страхования, содержащего отделяемую депозитную составляющую. Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. Дополнительные пенсионные взносы уплачиваются ежегодно в сумме 12 000 руб. Негосударственная пенсия выплачивается участнику пожизненно, но не менее чем в течение 10 лет после назначения пенсии, при этом коэффициент конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты установлен на дату заключения договора. Размер негосударственной пенсии определяется на дату назначения негосударственной пенсии исходя из суммы обязательств фонда, отраженных на ИПС участника. Величина назначенной негосударственной пенсии не индексируется.
В случае смерти участника в течение 10 лет гарантированного периода сумма негосударственной пенсии за срок, оставшийся до окончания гарантированного периода, выплачивается правопреемникам умершего участника.
В соответствии с выбранной учетной политикой фонд отдельно отражает в бухгалтерском учете обязательства, вытекающие из депозитной составляющей договора НПО, классифицированного как договор страхования.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск дожития. Поскольку коэффициенты конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты, используемые фондом для целей расчета размера пожизненной негосударственной пенсии, зафиксированы в договоре НПО на момент заключения договора и не могут быть изменены фондом впоследствии в одностороннем порядке, указанный риск дожития передается на момент заключения договора. Передаваемый страховой риск является значительным, поскольку объем выплат негосударственной пенсии вследствие неопределенности, связанной с продолжительностью жизни (риска дожития), может существенно превысить сумму пенсионных взносов и сумму дохода от размещения средств пенсионных резервов. Таким образом, на момент заключения договора данный договор классифицирован как договор страхования.
Вывод о наличии в договоре НПО, классифицированном как договор страхования, депозитной составляющей: договор НПО помимо страховой составляющей включает депозитную составляющую, которая представляет собой срочную пенсионную выплату негосударственной пенсии в течение 10 лет гарантированного периода.
Вывод о порядке отражения депозитной составляющей в бухгалтерском учете: учетная политика фонда требует отдельного отражения обязательств фонда, вытекающих из депозитной составляющей, поэтому депозитная составляющая должна быть выделена из договора НПО, классифицированного как договор страхования, и учтена в соответствии требованиями МСФО (IAS) 39.
Пример 7. Классификация договора НПО как договора страхования, содержащего депозитную составляющую, отделение которой не требуется. Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. Дополнительные пенсионные взносы уплачиваются ежегодно в сумме 12 000 руб. Негосударственная пенсия выплачивается участнику пожизненно, но не менее чем в течение 10 лет после назначения пенсии, при этом коэффициент конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты установлен на дату заключения договора. Размер негосударственной пенсии определяется на дату назначения негосударственной пенсии исходя из суммы обязательств фонда, отраженных на ИПС участника.
В случае смерти участника в течение 10 лет гарантированного периода сумма негосударственной пенсии за срок, оставшийся до окончания гарантированного периода, выплачивается правопреемникам умершего участника.
Учетная политика фонда предусматривает учет обязательств фонда, вытекающих из депозитной составляющей договора НПО, классифицированного как договор страхования, вместе с обязательствами по страховой составляющей договора НПО, то есть не требует выделения депозитной составляющей.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск дожития. Поскольку коэффициенты конвертации суммы пенсионных резервов в пожизненные выплаты, используемые фондом для целей расчета размера пожизненной негосударственной пенсии, зафиксированы в договоре НПО на момент заключения договора и не могут быть изменены фондом впоследствии в одностороннем порядке, указанный риск дожития передается на момент заключения договора. Передаваемый страховой риск является значительным, поскольку объем выплат негосударственной пенсии вследствие неопределенности, связанной с продолжительностью жизни (риска дожития), может существенно превысить сумму пенсионных взносов и сумму дохода от размещения средств пенсионных резервов. Таким образом, на момент заключения договора данный договор классифицирован как договор страхования.
Вывод о наличии в договоре НПО, классифицированном как договор страхования, депозитной составляющей: договор НПО помимо страховой составляющей включает депозитную составляющую, которая представляет собой срочную выплату негосударственной пенсии в течение 10 лет гарантированного периода.
Вывод о порядке отражения депозитной составляющей в бухгалтерском учете: обязательства, вытекающие из депозитной составляющей, учитываются вместе с обязательствами, вытекающими из страховой составляющей договора НПО, так как учетная политика фонда не требует признания обязательств, возникающих в связи с депозитной составляющей, отдельно от обязательств по страховой составляющей договора НПО.
Глава 3. Классификация договоров НПО как инвестиционных договоров с НВПДВ
Пример 8. Классификация договора НПО как инвестиционного договора с НВПДВ, не содержащего ВПФИ. Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. Дополнительные пенсионные взносы не уплачиваются. Негосударственная пенсия выплачивается участнику ежемесячно в течение 10 лет после назначения пенсии. Размер пенсии определяется на дату назначения негосударственной пенсии путем деления суммы, отраженной на ИПС участника, на 120 <1>. Величина назначенной негосударственной пенсии индексируется ежегодно исходя из величины дохода от размещения средств пенсионных резервов.
<1> 10 лет x 12 месяцев = 120 месяцев (количество выплат негосударственной пенсии).
В случае расторжения договора, а также в случае смерти участника как на этапе накопления, так и на этапе выплаты негосударственной пенсии фонд выплачивает участнику либо его правопреемникам сумму, равную остатку обязательств фонда, отраженных на ИПС участника.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск смерти на этапе накопления и этапе выплат, при этом указанный риск передается на дату заключения договора. Дополнительно на этапе выплат фонд принимает на себя финансовый риск, связанный с тем, что размер ежемесячной выплаты установлен на дату назначения негосударственной пенсии и не может быть уменьшен.
Принимаемый фондом страховой риск не является значительным, так как величина выплат в случае смерти участника по договору НПО не будет превышать существенным образом объем полученных пенсионных взносов и дохода от размещения средств пенсионных резервов.
Таким образом, в течение всего срока действия договор НПО классифицирован как инвестиционный договор с НВПДВ.
Пример 9. Классификация договора НПО как инвестиционного договора с НВПДВ, не содержащего ВПФИ (пенсионная схема «до исчерпания средств на ИПС»). Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 30 000 руб., а также ежемесячные дополнительные пенсионные взносы в сумме 5000 руб. Негосударственная пенсия выплачивается участнику ежемесячно до исчерпания средств на ИПС участника, при этом минимальный период выплаты определен в количестве 12 месяцев, а максимальный период выплаты определен в количестве 120 месяцев. Размер ежемесячной негосударственной пенсии определяется на дату назначения негосударственной пенсии исходя из суммы, отраженной на ИПС участника. Величина назначенной негосударственной пенсии индексируется ежегодно исходя из величины дохода от размещения средств пенсионных резервов.
Величина назначенной негосударственной пенсии индексируется ежегодно исходя из объема дохода от размещения средств пенсионных резервов за истекший календарный год. Выплата негосударственной пенсии производится до исчерпания средств на ИПС участника. В случае расторжения договора, а также в случае смерти участника как на этапе накопления, так и на этапе выплаты негосударственной пенсии фонд выплачивает участнику либо его правопреемникам сумму, равную остатку обязательств фонда, отраженных на ИПС участника.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск смерти на этапе накопления и этапе выплат, при этом указанный риск передается на момент заключения договора.
Принимаемый фондом страховой риск не является значительным, так как величина выплат в случае смерти участника по договору НПО не будет превышать существенным образом объем полученных пенсионных взносов и дохода от размещения средств пенсионных резервов.
Таким образом, в течение всего срока действия договор НПО классифицирован как инвестиционный договор с НВПДВ.
Пример 10. Классификация договора НПО как инвестиционного договора с НВПДВ, содержащего выделяемые ВПФИ. Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. Дополнительные пенсионные взносы уплачиваются ежегодно в сумме 12 000 руб. Негосударственная пенсия выплачивается участнику в течение 10 лет с даты назначения негосударственной пенсии. Размер негосударственной пенсии определяется на дату назначения негосударственной пенсии исходя из суммы обязательств фонда, отраженных на ИПС участника. Величина назначенной негосударственной пенсии индексируется ежегодно исходя из величины дохода от размещения средств пенсионных резервов.
В соответствии с условиями договора НПО как на этапе накопления, так и на этапе выплат фонд обязан начислять на ИПС участника доход от размещения пенсионных резервов в размере не менее 40% от фактического прироста индекса ММВБ за соответствующий календарный год.
В случае расторжения договора на этапе накопления, а также в случае смерти участника как на этапе накопления, так и на этапе выплаты фонд выплачивает участнику либо его правопреемникам сумму, равную остатку обязательств фонда, отраженных на ИПС участника.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск смерти на этапе накопления и этапе выплат, при этом указанный риск передается на момент заключения договора.
Принимаемый фондом страховой риск не является значительным, так как величина выплат в случае смерти участника по договору НПО не будет превышать существенным образом объем полученных пенсионных взносов и дохода от размещения средств пенсионных резервов.
Таким образом, в течение всего срока действия договор НПО классифицирован как инвестиционный договор с НВПДВ.
Вывод о наличии выделяемого ВПФИ на этапе накопления: договор НПО содержит ВПФИ, выраженный в возможности расторгнуть договор НПО на этапе накопления и получить выкупную сумму, равную остатку обязательств фонда на ИПС участника, при этом существует непосредственная связь между величиной обязательств фонда по договору НПО и индексом ММВБ. Непосредственная связь между размером дохода от размещения пенсионных резервов, гарантированного вкладчику, который одновременно является участником фонда, и индексом ММВБ, который является индексом на акции, представляет собой ВПФИ, экономические характеристики и риски которого не имеют тесной связи с экономическими характеристиками и рисками инвестиционного договора с НВПДВ. Таким образом, на этапе накопления ВПФИ должен быть выделен из основного договора и отражен по справедливой стоимости в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 39.
Вывод о наличии выделяемого ВПФИ на этапе выплат: после назначения негосударственной пенсии также существует непосредственная связь между величиной дохода от размещения пенсионных резервов и индексом ММВБ; на этапе выплат участник не имеет возможности расторгнуть договор, однако доход от размещения средств пенсионных резервов, величина которого зависит от индекса ММВБ, фонд обязан выплатить вне зависимости от факта дожития участника до даты назначения негосударственной пенсии; выплата этого дохода произойдет либо в виде индексации пенсии, либо в виде выплаты остатка средств на ИПС правопреемникам участника. Таким образом, на этапе выплат ВПФИ, представляющий собой обязательство фонда распределять на ИПС участника доход в размере не менее 40% от фактического прироста индекса ММВБ за соответствующий календарный год и являющийся не тесно связанным производным инструментом, должен быть выделен из основного договора и отражен по справедливой стоимости в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 39.
Пример 11. Классификация договора НПО как инвестиционного договора с НВПДВ, содержащего невыделяемые ВПФИ. Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. Дополнительные пенсионные взносы уплачиваются ежегодно в сумме 12 000 руб. Негосударственная пенсия выплачивается участнику ежемесячно в течение 10 лет с даты назначения негосударственной пенсии. Размер ежемесячной негосударственной пенсии определяется на дату назначения негосударственной пенсии путем деления суммы обязательств фонда, отраженных на ИПС участника, на 120 <1> — количество выплат. Величина назначенной негосударственной пенсии индексируется ежегодно исходя из величины дохода от размещения средств пенсионных резервов.
<1> 10 лет x 12 месяцев = 120 выплат.
В случае расторжения договора на этапе накопления, смерти участника на этапе накопления либо на этапе выплаты фонд выплачивает участнику либо его правопреемникам сумму, равную остатку обязательств фонда, отраженных на ИПС участника.
В соответствии с условиями договора НПО как на этапе накопления, так и на этапе выплат фонд обязан начислять на ИПС участника доход в сумме не менее 6% годовых. На дату заключения договора НПО текущие рыночные ставки <1> находятся на уровне 8% годовых.
<1> МСФО (IAS) 39. AG 27 — AG 33.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя страховой риск — риск смерти на этапе накопления и этапе выплат, при этом указанный риск передается на момент заключения договора. Дополнительно на этапе выплат фонд принимает на себя финансовый риск, связанный с тем, что размер ежемесячной выплаты установлен на дату назначения негосударственной пенсии и не может быть уменьшен.
Принимаемый фондом страховой риск не является значительным, так как величина выплат в случае смерти участника по договору НПО не будет превышать существенным образом объем полученных пенсионных взносов и дохода от размещения средств пенсионных резервов.
Таким образом, в течение всего срока действия договор НПО классифицирован как инвестиционный договор с НВПДВ.
Вывод о наличии невыделяемого ВПФИ на этапе накопления и на этапе выплат: в соответствии с условиями договора НПО фонд гарантирует доходность размещения средств пенсионных резервов в размере не менее 6% годовых. Размер гарантированной доходности меньше уровня текущих рыночных ставок, которые на момент заключения договора находятся на уровне 8% годовых, поэтому в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 39 ВПФИ, представляющий собой гарантию минимального размера дохода от размещения средств пенсионных резервов, тесно связан с основным договором и не требует выделения.
Изменение текущих рыночных ставок после первоначального признания договора НПО не оказывает влияние на классификацию и бухгалтерский учет договора НПО.
Пример 12. Классификация договора НПО как инвестиционного договора с НВПДВ на этапе накопления и подлежащего переклассификации в категорию «договор страхования на дату назначения негосударственной пенсии». Индивидуальная форма негосударственного пенсионного обеспечения
В соответствии с условиями договора НПО вкладчик, являющийся одновременно участником, осуществляет первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. Дополнительные пенсионные взносы уплачиваются ежегодно в сумме 12 000 руб. В случае расторжения договора НПО либо смерти участника на этапе накопления фонд выплачивает участнику или его правопреемникам выкупную сумму в размере обязательств, отраженных на ИПС участника.
После назначения негосударственной пенсии фонд выплачивает участнику негосударственную пенсию пожизненно. Коэффициент конвертации средств пенсионных резервов в пожизненные выплаты фонд определяет на дату назначения негосударственной пенсии. Пожизненная негосударственная пенсия не индексируется.
В соответствии с договором НПО фонд принимает на себя следующие страховые риски: риск смерти на этапе накопления, при этом указанный риск передается на момент заключения договора, и риск дожития, передаваемый в момент назначения пожизненной негосударственной пенсии.
Принимаемый фондом риск смерти на этапе накопления не является значительным, так как величина выплат в случае смерти участника по договору НПО не будет превышать объем полученных пенсионных взносов и дохода от размещения средств пенсионных резервов.
Принимаемый фондом страховой риск на дату назначения пожизненной негосударственной пенсии является значительным, поскольку объем выплат негосударственной пенсии вследствие неопределенности, связанной с продолжительностью жизни (риска дожития), может существенно превысить сумму первоначального пенсионного взноса и сумму дохода от размещения средств пенсионных резервов.
Таким образом, на этапе накопления договор НПО классифицирован как инвестиционный договор с НВПДВ; на дату назначения негосударственной пенсии фонд должен изменить классификацию договора НПО с инвестиционного договора с НВПДВ на договор страхования.
Глава 4. Неизбежный договор
Пример 13. Пример неизбежного договора ОПС
Примером неизбежного договора ОПС является подписанный, но не вступивший в силу на отчетную дату договор ОПС, в том числе по причине отсутствия на отчетную дату такого договора ОПС в реестре, который ПФР передал фонду, или по причине отсутствия на отчетную дату поступления пенсионных накоплений по такому договору. Договор ОПС является для фонда неизбежным, так как фонд не может расторгнуть подписанный, но не вступивший в силу договор ОПС в одностороннем порядке.
Пример 14. Пример неизбежного договора НПО
Фонд заключил с предприятием договор НПО его работников после их увольнения в связи с выходом на пенсию. В соответствии с условиями договора НПО негосударственная пенсия будет выплачиваться участникам пожизненно. Количество потенциальных участников фонда по данному договору неограниченно. Предприятие является вкладчиком, уплачивающим взносы в пользу своих работников. Перечисление пенсионных взносов в фонд для обеспечения выплаты пожизненной негосударственной пенсии осуществляется предприятием при выходе сотрудника на пенсию, при этом таблица смертности, ставка дисконтирования и коэффициенты аннуитета, которые фонд применяет для расчета суммы взноса со стороны вкладчика в пользу конкретного работника, зафиксированы в договоре и не могут быть изменены фондом в одностороннем порядке. Также фонд не может отказаться от исполнения договора НПО в одностороннем порядке.
По состоянию на отчетную дату вкладчик известил фонд, что собирается перечислить пенсионные взносы для обеспечения выплаты пожизненной негосударственной пенсии для нескольких своих сотрудников, выходящих на пенсию. Фонду известна вся информация по этим будущим участникам, а также размер взноса вкладчика и ожидаемая дата его поступления. При этом фонд не имеет возможности избежать принятия на себя обязательств перед новыми участниками. Таким образом, договоры НПО, которые будут заключены с новыми участниками, являются неизбежными.
Раздел II. Бухгалтерский учет страховых договоров и инвестиционных договоров с НВПДВ
Глава 5. Бухгалтерский учет договоров ОПС, классифицированных как договоры страхования
5.1. Признание взносов
Пример 15. Общий порядок признания взносов по договору ОПС
Поступление пенсионных накоплений, переведенных по заявлению застрахованного лица из ПФР или другого фонда, отражается в бухгалтерском учете на дату получения пенсионных накоплений при условии выполнения требований пункта 9.1 Положения № 502-П.
На дату получения пенсионных накоплений, поступивших от ПФР, фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
На дату получения пенсионных накоплений, поступивших из другого фонда, фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
5.2. Первоначальное признание обязательств по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования
Пример 16. Отражение средств пенсионных накоплений в составе, установленном Федеральным законом от 7 мая 1998 года № 75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах» с изменениями (далее — Федеральный закон о негосударственных пенсионных фондах)
В соответствии с пунктом 9.2 Положения № 502-П на дату первоначального признания фонд признает обязательства перед застрахованным лицом в сумме полученных средств в соответствии с Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах.
В случае если все условия первоначального признания обязательств по договорам ОПС на дату получения фондом пенсионных накоплений выполняются, фонд признает обязательства перед застрахованным лицом в сумме полученных средств и отражает в бухгалтерском учете признание обязательства следующими бухгалтерскими записями:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71303 | 22101 | 800 000-00 | 1 |
| Кредит счета N | 34701 | - | 800 000-00 | 1 |
5.3. Изменение взносов по договору ОПС
Пример 17. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с ошибочно начисленными взносами. Ошибка обнаружена в текущем отчетном периоде
Исправление ошибки в бухгалтерском учете фонда отражается в порядке, установленном Положением Банка России от 28 декабря 2015 года № 523-П «Отраслевой стандарт бухгалтерского учета „Порядок исправления ошибок в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности некредитными финансовыми организациями“, зарегистрированным Министерством юстиции Российской Федерации 27 января 2016 года № 40826 („Вестник Банка России“ от 10 февраля 2016 года № 11).»
Уменьшение взносов в связи с ошибочно начисленными взносами признается в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором имела место допущенная ошибка, и на дату обнаружения ошибки.
2 апреля 20X1 года фонд ошибочно дважды признал начисление взноса по договору ОПС в сумме 12 000 руб. 30 апреля 20X1 года фонд обнаружил ошибку и отразил исправление ошибки в бухгалтерском учете следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71301 | 11101 | 12 000-00 | 1 |
| Кредит счета N | 48401 | - | 12 000-00 | 1 |
Пример 18. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с ошибочно начисленными взносами. В текущем периоде обнаружена существенная ошибка, допущенная до наступления отчетного года, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год
Существенная ошибка, допущенная до наступления отчетного года, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год, исправляется бухгалтерскими записями в день выявления в корреспонденции со счетами нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
20 февраля 20X2 года фонд обнаружил, что в 20X0 году ошибочно дважды признал начисление взноса по договору ОПС в сумме 12 000 руб. 20 февраля 20X2 года фонд отражает исправление существенной ошибки, допущенной до наступления отчетного года, в бухгалтерском учете следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 10801, 10901 |
- | 12 000-00 | 1 |
| Кредит счета N | 48401 | - | 12 000-00 | 1 |
5.4. Признание выплат по договору ОПС
Пример 19. Общий порядок бухгалтерского учета выплаты по договору ОПС
Ежемесячная выплата накопительной пенсии назначена фондом в сумме 500 руб., дата выплаты накопительной пенсии — 5-е число каждого месяца. В дату выплаты накопительной пенсии — 5-го числа — фонд отражает в бухгалтерском учете данную операцию следующими бухгалтерскими записями:
Ежемесячная срочная пенсионная выплата была определена фондом в сумме 500 руб., дата выплаты — 5-е число каждого месяца. Следовательно, 5-го числа каждого месяца фонд отражает в бухгалтерском учете:
Пример 20. Отражение в бухгалтерском учете выплаты правопреемникам по договору ОПС
В соответствии с пунктом 12.3 Положения № 502-П выплаты правопреемникам по договорам ОПС отражаются в составе расходов на дату осуществления выплаты. Одновременно с отражением выплаты в составе расходов фонд уменьшает пенсионные накопления на сумму выплат. Уменьшение обязательств по договорам страхования отражается в составе доходов от пенсионной деятельности.
20 мая 20X1 года, до истечения шести месяцев со дня смерти застрахованного лица, фонд произвел выплату правопреемникам умершего застрахованного лица в сумме 30 000 руб. 20 мая 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете следующие операции:
Пример 21. Отражение в бухгалтерском учете перевода средств пенсионных накоплений в другие фонды или ПФР
В соответствии с пунктом 12.4 Положения № 502-П при переводе средств пенсионных накоплений в другие фонды или ПФР фонд признает в бухгалтерском учете уменьшение соответствующих средств пенсионных накоплений, а также учитывает перевод средств пенсионных накоплений для финансирования накопительной пенсии как расход.
20 мая 20X1 года фонд перевел средства пенсионных накоплений в другой фонд в сумме 200 000 руб. По договору ОПС, действие которого прекращается в связи с переводом пенсионных накоплений, сумма отложенных аквизиционных расходов по договору ОПС составляет 800 руб. 20 мая 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
В случае если пенсионные накопления будут переведены в ПФР, фонд отразит в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 22. Отражение в бухгалтерском учете возврата выплат по договорам ОПС
В соответствии с пунктом 12.5 Положения № 502-П возвраты выплат по договорам ОПС учитываются в составе кредиторской задолженности, если предполагаются последующие выплаты, в том числе в случае необходимости уточнения банковских реквизитов получателя.
В соответствии с условиями договора ОПС фонд перечислил накопительную пенсию застрахованному лицу в сумме 600 руб.
20 апреля 20X1 года перечисленная ранее пенсия возвращена на расчетный счет фонда в связи с необходимостью уточнения банковских реквизитов платежа. 20 апреля 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете возврат выплаченной пенсии в составе кредиторской задолженности до уточнения реквизитов получателя следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 20501 | - | 600-00 | 1 |
| Кредит счета N | 48404 | - | 600-00 | 1 |
В соответствии с пунктом 12.5 Положения № 502-П возвраты выплат по договорам ОПС учитываются в составе доходов в дату осуществления возвратов выплат по договорам ОПС, если не предполагаются последующие выплаты, в том числе в случае смерти застрахованного лица. Одновременно с отражением возвратов выплат в составе доходов фонд отражает увеличение пенсионных накоплений на суммы, эквивалентные суммам возвратов выплат по договорам ОПС.
В соответствии с условиями договора ОПС фонд перечислил ежемесячный платеж по выплате пожизненной накопительной пенсии застрахованному лицу в сумме 600 руб.
20 апреля 20X1 года перечисленная ранее накопительная пенсия возвращена на расчетный счет фонда в связи со смертью застрахованного лица. 20 апреля 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете возврат выплаченной пенсии в составе доходов следующими бухгалтерскими записями:
Пример 23. Отражение в бухгалтерском учете обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок
Обязательства по осуществлению выплат по договорам ОПС, не исполненные в срок, учитываются в составе обязательств по договорам ОПС. В аналитическом учете такие обязательства отражаются на отдельных лицевых счетах, открытых для учета не исполненных в срок обязательств по договорам ОПС.
В соответствии с условиями договора ОПС фонд должен выплатить накопительную пенсию застрахованному лицу в сумме 600 руб. В случае если фонд не может своевременно произвести выплату, фонд отражает в бухгалтерском учете следующую бухгалтерскую запись:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | |
|---|---|---|---|
| Дебет счета № 34704 (л/с текущих обязательств) | - | 600-00 | 1 |
| Кредит счета № 34704 (л/с счет обязательств, не исполненных в срок) | - | 600-00 | 1 |
Пример 24. Отражение в бухгалтерском учете излишних выплат
В соответствии с пунктом 12.7 Положения № 502-П на дату выявления переплат, которые возникли в результате излишних начислений по договорам ОПС и по договорам НПО, излишне начисленные суммы учитываются в составе доходов. Одновременно отражается увеличение пенсионных обязательств на суммы, эквивалентные излишне начисленным суммам по договорам. Далее излишние выплаты учитываются в составе дебиторской задолженности на счетах второго порядка, предусмотренных для отражения переплат.
20 апреля 20X1 года фонд обнаружил, что в результате ошибки была произведена выплата застрахованному лицу в сумме, превышающей сумму начисленной пенсии. Величина излишней выплаты составила 600 руб.
В соответствии с пунктом 12.8 Положения № 502-П на дату поступления информации о смерти участника излишние выплаты по договорам ОПС или договорам НПО, которые возникли в случае выплат за период после смерти участника или застрахованного лица, учитываются в составе дебиторской задолженности и отражаются в доходах только в том случае, если имеется достаточная степень вероятности получения фондом излишне выплаченных средств.
В случае если отсутствует вероятность получения фондом излишне выплаченных средств, фонд отражает излишне выплаченные суммы в составе расходов за счет собственных средств.
20 апреля 20X1 года поступила информация о смерти участника. Фонд считает, что имеется достаточная степень вероятности получения фондом излишне выплаченных средств, поэтому в бухгалтерском учете сумма излишней выплаты в размере 600 руб. отражается в составе дебиторской задолженности и доходов:
20 мая 20X1 года на расчетный счет фонда поступил возврат излишней выплаты, учтенной ранее в составе дебиторской задолженности. Фонд отражает в бухгалтерском учете возврат излишней выплаты следующими бухгалтерскими записями:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 20501 | - | 600-00 | 1 |
| Кредит счета N | 48405 | - | 600-00 | 1 |
5.5. Последующий учет обязательств по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования
Пример 25. Бухгалтерский учет обязательств по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования, в случае назначения застрахованному лицу накопительной пенсии
На дату назначения накопительной пенсии по договору ОПС на счете № 34701 «Пенсионные накопления по договорам обязательного пенсионного страхования на этапе накопления» учтены пенсионные накопления в сумме 112 000 руб. Сумма отложенных аквизиционных расходов по договору ОПС составляет 300 руб.
В бухгалтерском учете на дату назначения накопительной пенсии фонд отражает данные операции следующими бухгалтерскими записями:
Пример 26. Бухгалтерский учет обязательств по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования, в случае назначения застрахованному лицу срочной пенсионной выплаты
По договору ОПС назначена срочная пенсионная выплата. В бухгалтерском учете фонда на дату назначения срочной пенсионной выплаты отражены пенсионные накопления в сумме 112 000 руб., сумма отложенных аквизиционных расходов по договору составляет 300 руб.
В бухгалтерском учете на дату назначения срочной пенсионной выплаты фонд отражает операции следующими бухгалтерскими записями:
Пример 27. Бухгалтерский учет обязательств по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования, в случае смерти застрахованного лица на этапе накопления пенсии
В бухгалтерском учете фонда на дату получения информации о смерти застрахованного лица отражено обязательство по договору ОПС на этапе накопления в сумме 112 000 руб.
В соответствии с подпунктом 2.3.22 пункта 2.3 Положения № 502-П на дату, определенную Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах, фонд списывает обязательства перед умершим застрахованным лицом и признает обязательства перед правопреемниками умершего застрахованного лица:
Пример 28. Бухгалтерский учет обязательств по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования, в случае расторжения договора ОПС и передачи средств пенсионных накоплений в другой фонд
В соответствии с пунктом 12.4 Положения № 502-П фонд на основании заявления застрахованного лица перечисляет средства пенсионных накоплений в другой фонд, списывает обязательства перед застрахованным лицом и учитывает перевод средств пенсионных накоплений как расход.
Сумма пенсионных накоплений, подлежащая переводу в другой фонд, составляет 115 696 руб. Сумма отложенных аквизиционных расходов по договору составляет 300 руб.
На дату перевода средств пенсионных накоплений в другой фонд в бухгалтерском учете фонда, который передает пенсионные накопления, отражаются следующие бухгалтерские записи:
5.6. Учет подлежащего распределению на средства пенсионных накоплений результата инвестирования пенсионных накоплений. Последующий учет обязательств по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования
Пример 29. Бухгалтерский учет распределения результата инвестирования пенсионных накоплений в случае получения положительного результата инвестирования пенсионных накоплений
На основании соответствующего решения фонда производится распределение положительного (отрицательного) результата инвестирования средств пенсионных накоплений за отчетный период на средства пенсионных накоплений.
В соответствии с пунктом 15.1 Положения № 502-П распределение положительного (отрицательного) результата инвестирования средств пенсионных накоплений за отчетный период подлежит отражению в бухгалтерском учете в периоде, в котором получен положительный (отрицательный) результат инвестирования, или как событие после окончания отчетного периода в случае, если решение уполномоченного органа принято после отчетной даты.
Фонд отражает в бухгалтерском учете направление дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений по договорам ОПС на этапе накопления в сумме 10 000 руб. на пополнение средств пенсионных накоплений по договорам ОПС на этапе накопления следующими бухгалтерскими записями:
Фонд отражает в бухгалтерском учете направление дохода от инвестирования средств выплатного резерва в сумме 10 000 руб. на пополнение средств выплатного резерва следующими бухгалтерскими записями:
Фонд отражает в бухгалтерском учете направление дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата, в сумме 10 000 руб. на пополнение средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата, следующими бухгалтерскими записями:
Фонд отражает в бухгалтерском учете направление дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений на пополнение средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу правопреемников умерших застрахованных лиц, в сумме 10 000 руб. следующими бухгалтерскими записями:
Фонд отражает в бухгалтерском учете направление дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений на пополнение средств резерва по обязательному пенсионному страхованию в сумме 10 000 руб. следующими бухгалтерскими записями:
Пример 30. Бухгалтерский учет распределения результата инвестирования пенсионных накоплений в случае получения отрицательного результата инвестирования пенсионных накоплений
Фонд отражает в бухгалтерском учете распределение отрицательного результата инвестирования средств пенсионных накоплений по договорам ОПС на этапе накопления в сумме 2000 руб. следующими бухгалтерскими записями:
Величина отрицательного результата инвестирования средств выплатного резерва составила 2000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит эту операцию следующими записями:
Величина отрицательного результата инвестирования средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата, составила 2000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит эту операцию следующими записями:
Величина отрицательного результата инвестирования средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу правопреемников умерших застрахованных лиц, составила 2000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит эту операцию следующими записями:
Величина отрицательного результата инвестирования средств резерва по обязательному пенсионному страхованию составила 2000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит эту операцию следующими записями:
Пример 31. Бухгалтерский учет направления собственных средств на покрытие отрицательного результата инвестирования пенсионных накоплений
В соответствии с пунктом 9.5 Положения № 502-П фонд ежегодно проводит сверку информации о сумме средств пенсионных накоплений, учтенных на пенсионных счетах накопительной пенсии нарастающим итогом, с общим объемом средств пенсионных накоплений фонда.
В случае выявления расхождения между информацией о сумме средств пенсионных накоплений, учтенных на пенсионных счетах накопительной пенсии нарастающим итогом, и общим объемом средств пенсионных накоплений фонда фонд увеличивает или уменьшает соответствующее обязательство по договорам ОПС на основании акта сверки.
При получении отрицательного финансового результата по окончании пяти лет с года вступления в силу договора ОПС фонд должен отразить на счетах средств пенсионных накоплений гарантийное восполнение за счет средств резерва по обязательному пенсионному страхованию, а при недостаточности указанного резерва — за счет собственных средств фонда и (или) иных источников, не запрещенных законодательством Российской Федерации, на дату восполнения, возмещения недостатка средств.
По результатам сверки сумма необходимого гарантийного восполнения составляет 2000 руб. Остаток резерва по обязательному пенсионному страхованию составляет 1400 руб.; сумма, которая должна быть восполнена за счет собственных средств фонда, составляет 600 руб. <1>. В бухгалтерском учете фонд отразит гарантийное восполнение за счет средств резерва по обязательному пенсионному страхованию и за счет собственных средств следующими бухгалтерскими записями:
<1> Расчет (в рублях): 2000 — 1400 = 600.
Бухгалтерский учет направления собственных средств на покрытие отрицательного результата инвестирования пенсионных накоплений, представляющих собой выплатной резерв средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата, и средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу правопреемников умерших застрахованных лиц, осуществляется аналогичным образом, при этом собственные средства фонда, поступившие на покрытие отрицательного результата инвестирования пенсионных накоплений, направляются на увеличение выплатного резерва средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата, и средств пенсионных накоплений, сформированных в пользу правопреемников умерших застрахованных лиц.
5.7. Бухгалтерский учет корректировок обязательств по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования
Пример 32. Бухгалтерский учет корректировок обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых создан резерв по обязательному пенсионному страхованию (далее — РОПС), на каждую отчетную дату
В соответствии с пунктом 8.2 Положения № 502-П РОПС создается фондом для обеспечения устойчивости исполнения обязательств перед застрахованными лицами по договорам ОПС и не является обязательством фонда перед застрахованными лицами по договорам ОПС.
При ведении бухгалтерского учета фонд отражает корректировку по дебету счета № 34717, предназначенного для отражения корректировок обязательств до наилучшей оценки по договорам ОПС, в сумме, эквивалентной сумме, в которой создан РОПС. Для отражения этой корректировки по счету № 34717 фонд открывает отдельный лицевой счет с указанием вида деятельности «3» (уставная деятельность); корректировка осуществляется за счет собственных средств фонда.
На дату формирования РОПС фонд отражает в бухгалтерском учете корректировку в сумме, эквивалентной величине РОПС. Например, РОПС создан в сумме 10 000 руб. На дату создания РОПС фонд отражает в бухгалтерском учете корректировку в сумме, эквивалентной РОПС, следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 34717 | - | 10 000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 71304 | 12111 | 10 000-00 | 3 |
На каждую отчетную дату фонд на основании данных бухгалтерского учета проверяет соответствие величины корректировки на сумму, эквивалентную РОПС, отраженной на счете № 34717, величине РОПС, отраженной на счете № 34713. В случае обнаружения расхождения между суммами на этих счетах фонд увеличивает или уменьшает сумму, отраженную на счете корректировок.
На отчетную дату в бухгалтерском учете фонда отражены следующие остатки на лицевых счетах:
На основании сверки данных бухгалтерского учета фонд должен увеличить сумму, отраженную на счете корректировок обязательств, до наилучшей оценки:
Пример 33. Бухгалтерский учет корректировок обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых РОПС использован, на дату использования
В соответствии с пунктом 8.2 Положения № 502-П фонд в сумме, эквивалентной сумме, в которой был использован РОПС, на дату использования увеличивает счет бухгалтерского учета, предназначенный для доведения обязательств до наилучшей оценки в корреспонденции со счетом по увеличению пенсионных обязательств.
20 января 20X1 года был использован РОПС в сумме 800 руб. Ниже представлена информация об остатках на счетах бухгалтерского учета на дату использования резерва по обязательному пенсионному страхованию.
На сумму использованного резерва по обязательному пенсионному страхованию фонд увеличивает обязательства по обязательному пенсионному страхованию.
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Увеличение обязательств по договорам ОПС на сумму использования РОПС: | ||||
| Дебет счета N | 71303 | 22111 | 800-00 | 3 |
| Кредит счета N | 34717 | - | 800-00 | 3 |
5.8. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств (далее — ПАО)
Пример 34. Отражение в бухгалтерском учете результатов ПАО по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования (ситуация 1)
В соответствии с пунктом 17.1 Положения № 502-П фонд должен на конец каждого отчетного периода оценивать, являются ли суммы сформированных пенсионных накоплений за вычетом РОПС адекватными, используя текущие расчетные оценки будущих поступлений и выплат денежных средств по договорам ОПС.
Для этого на каждую отчетную дату фонд проводит проверку адекватности обязательств по договорам ОПС.
В соответствии с пунктом 17.6 Положения № 502-П если полученная в результате проведения ПАО сумма будет больше балансовой величины сформированных пенсионных накоплений по договорам ОПС за вычетом РОПС и связанных с ними отложенных аквизиционных затрат, то на сумму разницы следует в первую очередь списать отложенные аквизиционные расходы (если формируются). Далее оставшуюся сумму разницы следует признать в полном объеме в составе убытка.
В соответствии с пунктом 17.6 Положения № 502-П если полученная в результате проведения ПАО сумма окажется меньше балансовой величины пенсионных накоплений по договорам ОПС за вычетом РОПС и связанных с ними отложенных аквизиционных расходов на приобретение, то корректировка суммы пенсионных накоплений не производится, а величина обязательств будет равна балансовой величине пенсионных накоплений.
В бухгалтерском учете фонда на 30 июня 20X1 года отражены следующие активы и обязательства по договору ОПС:
Оценка обязательств, полученная в результате проведения ПАО, на 31 марта 20X1 года составила 108 900 руб. Сумма пенсионных накоплений, сформированных в порядке, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах, уменьшенных на сумму РОПС и отложенных аквизиционных расходов, на 31 марта 20X1 года составила 108 000 руб.
Оценка обязательств, полученная в результате проведения ПАО, на 30 июня 20X1 года составила 110 000 руб. 30 июня 20X1 года фонд отражает результаты проведения ПАО в бухгалтерском учете следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Уменьшение обязательств по договорам ОПС предыдущего отчетного периода в результате проведения ПАО в текущем отчетном периоде: | ||||
| Дебет счета N | 34716 | - | 900-00 <1> | 3 |
| Кредит счета N | 71304 | 12111 | 900-00 | 3 |
<1> Расчет (в рублях): 108 900 — 112 000 + (112 000 — 108 000) = 900.
Пример 35. Отражение в бухгалтерском учете результатов ПАО по договорам ОПС, классифицированным как договоры страхования (ситуация 2)
В бухгалтерском учете фонда на 30 сентября 20X1 года отражены следующие активы и обязательства по договору ОПС:
На 30 сентября 20X1 года фонд провел ПАО по договору ОПС. Сумма, полученная в результате проведения ПАО по данному договору ОПС, составила 115 000 руб. Балансовая величина сформированных пенсионных накоплений за вычетом отложенных аквизиционных расходов по данному договору составила 113 800 руб. <1> Так как сумма, полученная в результате проверки адекватности обязательств, больше суммы сформированных пенсионных накоплений за вычетом отложенных аквизиционных расходов, то на сумму разницы в размере 1200 руб. фонд должен в первую очередь списать отложенные аквизиционные расходы, а на оставшуюся часть разницы увеличить пенсионные обязательства по договору ОПС:
<1> Расчет (в рублях): 114 000 — 200 = 113 800.
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Списание отложенных аквизиционных расходов по договору ОПС по результатам проведения ПАО: | ||||
| Дебет счета N | 71306 | 23301 | 200-00 | 3 |
| Кредит счета N | 35401 | - | 200-00 | 3 |
| Увеличение обязательств по договору ОПС в результате проведения ПАО: | ||||
| Дебет счета N | 71303 | 22111 | 1000-00 <1> | 3 |
| Кредит счета N | 34716 | - | 1000-00 | 3 |
<1> Расчет (в рублях): 115 000 — 113 800 — 200 = 1000.
5.9. Учет расхождений, выявленных по результатам сверки информации о сумме средств пенсионных накоплений, учтенных на пенсионных счетах накопительной пенсии нарастающим итогом, с общим объемом средств пенсионных накоплений фонда по данным бухгалтерского учета
Пример 36. Отражение в бухгалтерском учете расхождений, выявленных по результатам сверки информации о сумме средств пенсионных накоплений, учтенных на пенсионных счетах накопительной пенсии, с общим объемом средств пенсионных накоплений по данным бухгалтерского учета
В соответствии с пунктом 9.5 Положения № 502-П фонд ежегодно проводит сверку суммы средств пенсионных накоплений, учтенных на пенсионных счетах накопительной пенсии нарастающим итогом, с общим объемом средств пенсионных накоплений фонда по данным бухгалтерского учета.
В случае выявления расхождений между суммой средств пенсионных накоплений, учтенных на пенсионных счетах накопительной пенсии нарастающим итогом, и общим объемом средств пенсионных накоплений фонда по данным бухгалтерского учета фонд увеличивает или уменьшает соответствующее обязательство по договорам ОПС на основании акта сверки.
Если расхождение вызвано технической ошибкой, изменение обязательств отражается на дату окончания отчетного периода.
В бухгалтерском учете фонда на 31 декабря 20X1 года отражены средства пенсионных накоплений на этапе накопления в общей сумме 380 000 руб. На основании акта сверки установлено, что в бухгалтерском учете фонда отражена сумма пенсионных накоплений на 20 000 руб. меньше, чем отражено на пенсионных счетах накопительной пенсии фонда. Это вызвано технической ошибкой, состоящей в том, что в бухгалтерском учете не была отражена проводка по увеличению обязательств по пенсионным накоплениям по договорам ОПС на этапе накопления. После выяснения причин возникновения ошибки фонд отразил в учете увеличение обязательств по договорам ОПС на этапе накопления и сделал следующую запись:
В бухгалтерском учете фонда на 31 декабря 20X1 года отражены средства выплатного резерва в общей сумме 250 000 руб. На основании акта сверки установлено, что в бухгалтерском учете фонда средства выплатного резерва отражены в сумме на 20 000 руб. больше, чем на пенсионных счетах накопительной пенсии, что вызвано технической ошибкой, состоявшей в том, что в бухгалтерском учете не была отражена проводка по уменьшению средств выплатного резерва. После выяснения причин возникновения ошибки фонд отразил в учете уменьшение средств выплатного резерва и сделал следующую запись:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Уменьшение средств выплатного резерва: | ||||
| Дебет счета N | 34704 | - | 20 000-00 | 1 |
| Кредит счета N | 71304 | 12103 | 20 000-00 | 1 |
Если расхождение, выявленное по результатам сверки суммы средств пенсионных накоплений, учтенных на пенсионных счетах накопительной пенсии, с общим объемом средств пенсионных накоплений по данным бухгалтерского учета, вызвано получением отрицательного финансового результата по окончании пяти лет с года вступления в силу договора, фонд отражает в бухгалтерском учете изменение обязательств на дату восполнения, возмещения недостатка средств. Отражение в бухгалтерском учете такой операции описано в примере 31.
5.10. Отражение в бухгалтерском учете гарантийного возмещения от государственной корпорации «Агентство по страхованию вкладов» (далее — Агентство по страхованию вкладов)
Пример 37. Отражение в бухгалтерском учете гарантийного возмещения от Агентства по страхованию вкладов
На дату получения гарантийного возмещения от Агентства по страхованию вкладов фонд признает полученные средства на соответствующих счетах активов в корреспонденции со счетами прочих доходов от осуществления пенсионной деятельности. На эту же дату фонд увеличивает соответствующие обязательства, относящиеся к пенсионным накоплениям, по выплатному резерву или по средствам пенсионных накоплений, сформированных в пользу застрахованных лиц, которым назначена срочная пенсионная выплата, в корреспонденции с соответствующими счетами расходов по увеличению обязательств в соответствии с пунктом 9.9 Положения № 502-П.
28 марта 20X1 года фонд получил гарантийное возмещение от Агентства по страхованию вкладов в сумме 100 000 руб., относящееся к средствам выплатного резерва. 28 марта 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете следующие записи:
Глава 6. Бухгалтерский учет договоров НПО, классифицированных как договоры страхования, содержащих и не содержащих невыделяемые ВПФИ
6.1. Признание взносов
Пример 38. Общий порядок признания взносов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащие и не содержащие невыделяемые ВПФИ
В соответствии с пунктом 11.1 Положения № 502-П взносы по договорам НПО признаются как доход на дату получения взноса. По договорам НПО сумма взноса определяется суммой, которую получил фонд в соответствии с условиями договора НПО.
Фонд получил от участника, который одновременно является вкладчиком в свою пользу, первоначальный пенсионный взнос в сумме 100 000 руб.
На дату получения взноса фонд отражает в бухгалтерском учете следующие операции:
В случае если вкладчик является юридическим лицом, фонд отражает получение взноса в бухгалтерском учете следующим образом:
Фонд отражает в бухгалтерском учете операции по поступлению части сумм пенсионных взносов на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, по договорам НПО в пределах 3% в соответствии с положениями статьи 17 Федерального закона о негосударственных пенсионных фондах (без учета изменений, внесенных Федеральным законом от 28 декабря 2013 года № 410-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон „О негосударственных пенсионных фондах“ и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (с изменениями) следующими бухгалтерскими записями:
Пример 39. Признание взносов по договору НПО (в случае отсутствия первичных учетных документов)
В соответствии с пунктом 11.4 Положения № 502-П при отсутствии достоверных данных в связи с более поздним получением первичных учетных документов фонд должен оценить сумму доходов или расходов по пенсионным взносам, необходимых к доначислению в отчетном периоде.
Порядок оценки величины начисления взносов по договорам НПО, по которым отсутствуют первичные учетные документы, фонд определяет в учетной политике.
Сумма взносов от вкладчика — юридического лица к начислению определена фондом на конец отчетного периода как оценочное значение в сумме 9000 руб. В этом случае фонд отражает в бухгалтерском учете на конец отчетного периода следующие бухгалтерские записи:
На начало следующего отчетного периода для начисления пенсионных взносов на основе первичных учетных документов фонд отражает в бухгалтерском учете списание соответствующих доходов и расходов следующими бухгалтерскими записями:
6.2. Первоначальное признание обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования
Пример 40. Отражение средств пенсионных резервов в составе, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах
В соответствии с пунктами 10.1 - 10.3 Положения № 502-П первоначальное признание обязательств, возникающее по договорам НПО, фонд осуществляет в соответствии с условиями договора НПО и пенсионными правилами.
На дату первоначального признания фонд признает обязательства перед вкладчиком или участником в сумме сформированных средств пенсионных резервов.
Фонд отражает на счетах бухгалтерского учета первого порядка пенсионные резервы по каждой из следующих составных частей:
резервы покрытия пенсионных обязательств;
результат размещения средств пенсионных резервов.
В бухгалтерском учете одновременно с отражением пенсионных взносов в составе доходов фонда фонд отражает обязательство перед участниками в составе резерва покрытия пенсионных обязательств.
Величина первоначального взноса по договору НПО, классифицированному как договор страхования, составила 100 000 руб. На дату получения взноса фонд отражает в бухгалтерском учете первоначальное признание резерва покрытия пенсионных обязательств:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71303 | 22201 | 100 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 34801 | - | 100 000-00 | 2 |
6.3. Изменение взносов
Пример 41. Отражение в бухгалтерском учете увеличения взносов в связи с изменением условий договора
В соответствии с пунктом 11.2 Положения № 502-П увеличение взносов в связи с изменением условий договора НПО признается в бухгалтерском учете на дату получения взносов по договорам НПО.
10 февраля 20X1 года физическое лицо заключило договор НПО с фондом. Величина ежемесячного пенсионного взноса была определена в сумме 12 000 руб.
10 февраля 20X2 года участник фонда, являющийся вкладчиком в свою пользу, заключил дополнительное соглашение с фондом. В соответствии с условиями дополнительного соглашения сумма ежемесячного пенсионного взноса по договору НПО увеличена с 12 000 до 15 000 руб.; дополнительное соглашение вступает в силу с даты подписания документа. 10 февраля 20X2 года участник перечислил взнос фонду в сумме 15 000 руб.
Фонд отражает увеличение взносов по договору НПО в бухгалтерском учете на дату получения взносов.
10 февраля 20X2 года фонд отражает в бухгалтерском учете операции:
В случае если вкладчиком по договору НПО является юридическое лицо, фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 42. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с досрочным расторжением договора
В соответствии с пунктом 11.3 Положения № 502-П уменьшение взносов в связи с расторжением договора НПО, в том числе досрочным, в бухгалтерском учете признается на дату возврата фондом суммы ранее перечисленных взносов. В соответствии с пунктом 12.2 Положения № 502-П денежные средства, выплачиваемые фондом вкладчику, участнику или их правопреемникам либо переводимые в другой фонд при прекращении договора НПО, представляют собой выкупную сумму. Выкупные суммы по договорам НПО отражаются в составе расходов как выплаты на дату фактической выплаты денежных средств.
Порядок отражения в бухгалтерском учете выплат выкупных сумм отражен в примере 47.
Пример 43. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с ошибочно начисленными взносами в случае выявления ошибки в текущем отчетном периоде
Ошибка, допущенная и выявленная в текущем отчетном периоде, подлежит исправлению в день обнаружения ошибки.
20 апреля 20X1 года фонд обнаружил, что 15 февраля 20X1 года ошибочно признал начисление взноса по договору НПО, вкладчиком по которому является физическое лицо, в сумме 12 000 руб. дважды. Ошибка должна быть исправлена 20 апреля 20X1 года. Исправление ошибки фонд отражает в бухгалтерском учете следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71301 | 11202 | 12 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48302 | - | 12 000-00 | 2 |
В случае если вкладчик — юридическое лицо, фонд отражает исправление ошибки в бухгалтерском учете следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71301 | 11201 | 12 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48303 | - | 12 000-00 | 2 |
Пример 44. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с ошибочно начисленными взносами. В текущем периоде обнаружена существенная ошибка, допущенная до наступления отчетного года, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год
Существенная ошибка, допущенная до наступления отчетного года, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный год, исправляется бухгалтерскими записями в день выявления в корреспонденции со счетами нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
20 января 20X2 года фонд обнаружил, что в результате ошибки, которая была допущена 12 ноября 20X0 года, признал в 20X0 году начисление взноса и увеличение резерва покрытия пенсионных обязательств по договору НПО в сумме 12 000 руб. дважды. Величина этой ошибки выше уровня существенности, определенного учетной политикой фонда.
20 января 20X2 года фонд отражает в бухгалтерском учете исправление ошибки следующими бухгалтерскими записями:
6.4. Признание выплат
Пример 45. Общий порядок бухгалтерского учета выплаты по договору НПО, классифицированному как договор страхования
В соответствии с пунктом 12.1 Положения № 502-П выплаты по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, должны быть отражены в бухгалтерском учете на фактическую дату выплаты, когда в отношении договора НПО соблюдены следующие условия:
наступление пенсионных оснований;
наличие у фонда заявления участника о назначении негосударственной пенсии.
В соответствии с пунктом 10.7 Положения № 502-П для учета выплат пенсий фонд уменьшает средства пенсионных резервов, из которых была произведена выплата, на сумму выплаты, а также учитывает выплаты как расход.
Фонд назначил участнику ежемесячную негосударственную пенсию в сумме 500 руб. При выплате установленной негосударственной пенсии фонд удерживает налог на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) по ставке 13% в сумме 65 руб. На дату начисления и выплаты негосударственной пенсии фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Начисление выплаты негосударственной пенсии: | ||||
| Дебет счета N | 71302 | 21201 | 500-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48305 | - | 500-00 | 2 |
| Удержание НДФЛ: | ||||
| Дебет счета N | 48305 | - | 65-00 | 2 |
| Кредит счета N | 60301 | - | 65-00 | 2 |
| Перечисление негосударственной пенсии участнику: | ||||
| Дебет счета N | 48305 | - | 435-00 <1> | 2 |
| Кредит счета N | 20501 | - | 435-00 | 2 |
| Уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств: | ||||
| Дебет счета N | 34801 | - | 500-00 | 2 |
| Кредит счета N | 71304 | 12201 | 500-00 | 2 |
<1> Расчет (в рублях): 500 — 65 = 435.
Пример 46. Отражение в бухгалтерском учете выплаты правопреемникам по договору НПО, классифицированному как договор страхования
В соответствии с пунктом 12.3 Положения № 502-П выплаты правопреемникам по договорам НПО отражаются в составе расходов на дату осуществления выплаты. Одновременно с отражением выплаты в составе расходов фонд уменьшает пенсионные резервы на сумму выплат. Уменьшение обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, отражается в составе доходов от пенсионной деятельности.
Фонд начислил и перечислил выплату правопреемникам умершего участника в сумме 30 000 руб. Удержан НДФЛ с выплаты правопреемникам в сумме 3900 руб. На дату начисления и перечисления выплаты правопреемникам фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 47. Отражение в бухгалтерском учете перевода средств пенсионных резервов в другой фонд
Перевод средств пенсионных резервов в другой фонд представляет собой выплату выкупной суммы. В бухгалтерском учете фонда выплата выкупной суммы отражается как расход на дату фактической выплаты денежных средств. Одновременно с выплатой денежных средств фонд отражает в бухгалтерском учете уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств.
Фонд перечислил средства пенсионных резервов в сумме 30 000 руб. в другой фонд. При выплате удержан НДФЛ с выкупной суммы, величина которого составила 3900 руб. На дату перечисления выкупной суммы фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 48. Отражение в бухгалтерском учете возвратов выплат
Возвраты выплат по договорам НПО учитываются в составе кредиторской задолженности, если предполагаются последующие выплаты, в том числе в случае необходимости уточнения банковских реквизитов получателя.
В соответствии с условиями договора НПО фонд перечислил платеж по выплате негосударственной пенсии участнику в сумме 8700 руб. 20 апреля 20X1 года перечисленная ранее пенсия была возвращена на расчетный счет фонда в связи с необходимостью уточнения реквизитов платежа. 20 апреля 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете возврат выплаченной пенсии в составе кредиторской задолженности до уточнения реквизитов получателя:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 20501 | - | 8700-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48305 | - | 8700-00 | 2 |
Возвраты выплат по договорам НПО учитываются в составе доходов в дату осуществления возвратов выплат по договорам НПО, если не предполагаются последующие выплаты, в том числе в случае смерти участника.
В соответствии с пунктом 12.5 Положения № 502-П одновременно с отражением возвратов выплат в составе доходов фонд отражает увеличение пенсионных резервов на суммы, эквивалентные суммам возвратов выплат по договорам НПО с учетом НДФЛ.
20 октября 20X1 года на расчетный счет фонда была возвращена ранее перечисленная участнику выплата негосударственной пенсии в связи со смертью участника. В соответствии с условиями договора НПО и пенсионными правилами фонда по данному договору НПО не предполагаются последующие выплаты. 20 октября 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 49. Отражение в бухгалтерском учете обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок
Обязательства по осуществлению выплат по договорам НПО, не исполненные в срок, учитываются в составе обязательств по договорам НПО. В аналитическом учете такие обязательства отражаются на отдельных лицевых счетах, открытых для учета не исполненных в срок обязательств.
В соответствии с условиями договора НПО фонд должен перечислить платеж по выплате негосударственной пенсии участнику в сумме 600 руб. В случае если фонд не может своевременно исполнить это обязательство, фонд отражает в бухгалтерском учете следующую бухгалтерскую запись:
Пример 50. Отражение в бухгалтерском учете излишних выплат
Излишние выплаты причитающихся сумм по договорам НПО, которые возникли в результате ошибок, учитываются в составе дебиторской задолженности на счетах второго порядка, предусмотренных для отражения переплат, в соответствии с пунктом 12.7 Положения № 502-П.
Фонд ошибочно начислил и излишне выплатил негосударственную пенсию в сумме 2610 руб. и удержал НДФЛ в сумме 390 руб.
На дату выявления ошибки фонд отражает в бухгалтерском учете излишне начисленную сумму в составе доходов, одновременно отражает увеличение пенсионных обязательств на сумму, эквивалентную излишне начисленной сумме:
В случае возврата на расчетный счет фонда излишне выплаченной суммы негосударственной пенсии на дату возврата фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
В случае если на расчетный счет фонда не возвращается излишне выплаченная сумма, фонд производит зачет излишне выплаченной суммы при начислении и осуществлении последующей выплаты негосударственной пенсии участнику и отражает зачет дебиторской и кредиторской задолженностей в отношении данного участника следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Зачет переплаты: | ||||
| Дебет счета N | 48305 | - | 3000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48306 | - | 3000-00 | 2 |
В случае если излишние выплаты причитающихся сумм по договорам НПО, классифицированным как страховые договоры, возникли за период после смерти участника, они учитываются в соответствии с пунктом 12.8 Положения № 502-П.
Фонд по причине отсутствия информации о смерти участника произвел излишнюю выплату негосударственной пенсии в сумме 2610 руб. и удержал НДФЛ в сумме 390 руб. На дату получения информации о смерти участника фонд определил, что имеется достаточная степень вероятности получения фондом излишне выплаченных средств, поэтому в бухгалтерском учете сумма излишней выплаты отражается в составе дебиторской задолженности и доходов:
На дату поступления на расчетный счет фонда возврата излишней выплаты, учтенной ранее в составе дебиторской задолженности, фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
6.5. Последующий учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования
Пример 51. Бухгалтерский учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, в случае назначения негосударственной пенсии, смерти участника, расторжения договора
В дату назначения негосударственных пенсий фонд не осуществляет бухгалтерские записи по счетам второго порядка в соответствии с пунктом 10.6 Положения № 502-П.
В случае смерти участника или расторжения договора в соответствии с правилами фонда, пенсионной схемой и условиями договора НПО наследнику (правопреемнику) или участнику производится выплата выкупной суммы.
В бухгалтерском учете фонда одновременно с отражением выплаты выкупной суммы в составе расходов фонд отражает уменьшение обязательств в части пенсионных резервов, из которых была произведена выплата. Порядок отражения в бухгалтерском учете выплат представлен в примерах 45, 46, 47.
Пример 52. Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения положительного результата размещения пенсионных резервов
В соответствии с пунктом 15.1 Положения № 502-П на основании соответствующего решения фонд должен произвести распределение результата размещения пенсионных резервов за отчетный период на средства пенсионных резервов. Распределение результата размещения пенсионных резервов на индивидуальные счета участников, солидарные счета вкладчиков и другие средства пенсионных резервов производится соответствующим органом управления фонда. Распределение результата размещения пенсионных резервов за отчетный период подлежит отражению в отчетности за период, в котором получен результат размещения пенсионных резервов, и в том случае, если решение уполномоченного органа принято после отчетной даты.
Доход от инвестирования средств пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как страховые, в сумме 100 000 000 руб. в соответствии с решением совета фонда должен быть направлен на формирование резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО. В бухгалтерском учете фонд отразит распределение дохода следующими бухгалтерскими записями:
Пример 53. Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Сумма отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, составила 2 000 000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит распределение дохода следующими бухгалтерскими записями:
Пример 54. Направление собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности на покрытие отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Для покрытия отрицательного результата размещения пенсионных резервов используются средства страхового резерва, а при их недостаточности — собственные средства фонда или имущество для обеспечения уставной деятельности.
Величина отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО составила 200 000 руб., а страховой резерв по договорам НПО сформирован фондом в сумме 150 000 руб. В данном случае для покрытия отрицательного результата размещения пенсионных резервов будет использован страховой резерв в сумме 150 000 руб. и собственные средства фонда в сумме 50 000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит эти операции следующим образом:
Пример 55. Бухгалтерский учет корректировок обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых создан страховой резерв на каждую отчетную дату
В соответствии с пунктом 8.2 Положения № 502-П страховой резерв создается фондом для обеспечения устойчивости исполнения обязательств перед участниками фонда и не является обязательством фонда перед участниками. Страховой резерв создается фондом и отражается в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями Федерального закона о негосударственных пенсионных фондах.
При ведении бухгалтерского учета фонд отражает корректировку по дебету счета № 34806, предназначенного для отражения корректировок обязательств до наилучшей оценки по договорам НПО, в сумме, эквивалентной сумме, в которой создан страховой резерв. Для отражения этой корректировки по счету № 34806 фонд открывает отдельный лицевой счет с указанием вида деятельности «3» (уставная деятельность); корректировка осуществляется за счет собственных средств. На каждую отчетную дату фонд на основании данных бухгалтерского учета проверяет соответствие величины корректировки на сумму, эквивалентную страховому резерву, отраженной на счете № 34806, и величины созданного страхового резерва, отраженной на счете № 34804. В случае обнаружения расхождения между суммами на этих счетах фонд увеличивает или уменьшает сумму, отраженную на счете корректировок.
На дату формирования страхового резерва фонд отражает в бухгалтерском учете корректировку в сумме, эквивалентной величине страхового резерва. Например, страховой резерв создан в сумме 10 000 руб. На дату создания страхового резерва фонд отражает в бухгалтерском учете корректировку в сумме, эквивалентной страховому резерву, следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Дебет счета N | 34806 | - | 10 000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 71304 | 12204 | 10 000-00 | 3 |
На отчетную дату в бухгалтерском учете фонда отражены следующие остатки по счетам аналитического учета:
На основании сверки данных лицевых счетов, указанных в вышеприведенной таблице, фонд должен увеличить сумму, отраженную на счете корректировок обязательств до наилучшей оценки.
Пример 56. Бухгалтерский учет корректировок обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых использован страховой резерв, на дату использования
Фонд в сумме, эквивалентной сумме, в которой использован страховой резерв, на дату использования увеличивает счет бухгалтерского учета, предназначенный для доведения обязательств до наилучшей оценки, в корреспонденции со счетом по увеличению пенсионных обязательств в соответствии с пунктом 8.2 Положения № 502-П.
Бухгалтерские записи по корректировке обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых страховой резерв был использован, осуществляются на аналитических счетах собственных средств.
20 января 20X1 года использован страховой резерв в сумме 800 руб. Ниже представлена информация об остатках на счетах бухгалтерского учета на дату использования страхового резерва.
На сумму использованного страхового резерва фонд увеличивает обязательства по договорам НПО, классифицированным как страховые.
6.6. Порядок отражения результатов ПАО
На каждую отчетную дату фонд проводит ПАО по договорам НПО и в случае необходимости отражает в бухгалтерском учете корректировки.
Если полученная в результате проведения ПАО сумма будет больше балансовой величины сформированных пенсионных резервов по договорам НПО за вычетом страхового резерва и отложенных аквизиционных расходов, то на сумму разницы следует в первую очередь списать отложенные аквизиционные расходы (если формируются). Далее оставшуюся сумму разницы следует признать в полном объеме в составе убытка.
В соответствии с пунктом 17.6 Положения № 502-П если полученная в результате проведения ПАО сумма окажется меньше балансовой величины пенсионных резервов по договорам НПО за вычетом страхового резерва и отложенных аквизиционных расходов, то корректировка суммы пенсионных резервов не производится, а величина обязательств будет равна балансовой величине пенсионных резервов.
Пример 57. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования (ситуация 1)
В бухгалтерском учете фонда на 30 июня 20X1 года отражены следующие активы и обязательства по договору НПО:
Оценка обязательств, полученная в результате проведения ПАО, на 31 марта 20X1 года составила 108 900 руб. Сумма пенсионных резервов, сформированных в порядке, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах, уменьшенных на сумму страхового резерва и отложенных аквизиционных расходов, на 31 марта 20X1 года составила 108 000 руб.
Оценка обязательств, полученная в результате проведения ПАО, на 30 июня 20X1 года составила 110 000 руб. 30 июня 20X1 года фонд отражает результаты проведения ПАО в бухгалтерском учете следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Уменьшение обязательств по договорам НПО предыдущего отчетного периода в результате проведения ПАО в текущем отчетном периоде: | ||||
| Дебет счета N | 34805 | - | 900-00 <1> | 3 |
| Кредит счета N | 71304 | 12204 | 900-00 | 3 |
Пример 58. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования (ситуация 2)
В бухгалтерском учете фонда на 30 сентября 20X1 года отражены следующие активы и обязательства по договору НПО:
На 30 сентября 20X1 года фонд провел ПАО по договору НПО. Сумма, полученная в результате проведения ПАО по данному договору НПО, составила 115 000 руб. Балансовая величина сформированных пенсионных резервов за вычетом отложенных аквизиционных затрат по данному договору составила 113 800 руб. <1> Так как сумма, полученная в результате проверки адекватности обязательств, больше суммы сформированных пенсионных резервов за вычетом отложенных аквизиционных расходов, то на сумму разницы фонд должен в первую очередь списать отложенные аквизиционные расходы, а на оставшуюся часть разницы увеличить пенсионные обязательства по договору:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Списание отложенных аквизиционных расходов по договору НПО по результатам проведения ПАО: | ||||
| Дебет счета N | 71306 | 23401 | 200-00 | 3 |
| Кредит счета N | 35501 | - | 200-00 | 3 |
| Увеличение обязательства по договору НПО в результате проведения ПАО: | ||||
| Дебет счета N | 71303 | 22204 | 1000-00 <1> | 3 |
| Кредит счета N | 34805 | - | 1000-00 | 3 |
<1> Расчет (в рублях): 115 000 — 113 800 — 200 = 1000.
Глава 7. Бухгалтерский учет договоров НПО, классифицированных как договоры страхования, содержащих выделяемые ВПФИ
7.1. Признание взносов
Пример 59. Общий порядок признания взносов по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемые ВПФИ
В соответствии с пунктом 11.1 Положения № 502-П взносы по договорам НПО признаются как доход на дату получения взноса. По договорам НПО сумма взноса определяется суммой, которую получил фонд в соответствии с условиями договора НПО.
Первоначальный пенсионный взнос по договору НПО составляет 100 000 руб., ежегодные пенсионные взносы определены в сумме 12 000 руб. Вкладчиком является физическое лицо, которое заключило договор НПО в свою пользу.
В результате анализа условий договора НПО было установлено, что договор содержит выделяемый ВПФИ. В соответствии с пунктом 6.3 Положения № 502-П в бухгалтерском учете фонда обязательство по ВПФИ, а также связанные с изменением стоимости этого обязательства расходы и доходы отражаются отдельно от обязательств, доходов и расходов по договору НПО.
На дату первоначального признания — дату получения первого взноса по договору — и после даты первоначального признания обязательство по ВПФИ, встроенному в договор НПО, отражается на балансовых счетах по учету ВПФИ и оценивается по справедливой стоимости (в соответствии с пунктом 6.9 Положения № 502-П). При этом все бухгалтерские записи по выделяемым ВПФИ фонд отражает на аналитических счетах по учету собственных средств или имущества, предназначенного для осуществления уставной деятельности.
На дату первоначального признания договора НПО справедливая стоимость ВПФИ была определена в сумме 10 000 руб.
На дату первоначального признания договора НПО фонд отражает в бухгалтерском учете следующие операции:
В случае если вкладчик является юридическим лицом, фонд отражает получение взноса в бухгалтерском учете следующим образом:
Последующие после первоначального признания взносы по договору НПО отражаются в бухгалтерском учете в аналогичном порядке.
Пример 60. Признание взносов по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемые ВПФИ, в случае отсутствия первичных учетных документов
В случае отсутствия первичных учетных документов бухгалтерский учет взносов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые ВПФИ, осуществляется в порядке, аналогичном порядку бухгалтерского учета, описанному в примере 39.
7.2. Первоначальное признание выделяемого ВПФИ, встроенного в договор НПО, классифицированный как договор страхования
Пример 61. Бухгалтерский учет при первоначальном признании выделяемого ВПФИ, встроенного в договор НПО, классифицированный как договор страхования
Бухгалтерская запись по выделению ВПФИ (обязательства) по договору НПО при первоначальном признании приведена в примере 59.
7.3. Первоначальное признание обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования
Пример 62. Отражение средств пенсионных резервов в составе, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах
При первоначальном признании договора НПО в бухгалтерском учете фонд одновременно с отражением пенсионных взносов в составе доходов фонда признает обязательство перед участниками в составе резерва покрытия пенсионных обязательств.
Величина первоначального взноса по договору НПО, классифицированному как договор страхования, составила 100 000 руб. На дату получения взноса фонд отражает в бухгалтерском учете первоначальное признание резерва покрытия пенсионных обязательств:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71303 | 22201 | 100 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 34801 | - | 100 000-00 | 2 |
7.4. Изменение взносов
Пример 63. Отражение в бухгалтерском учете увеличения взносов в связи с изменением условий договора НПО, классифицированного как договор страхования, содержащего выделяемые ВПФИ
В соответствии с пунктом 11.2 Положения № 502-П увеличение взносов в связи с изменением условий договора НПО признается в бухгалтерском учете на дату получения взносов по договорам НПО.
Отражение в бухгалтерском учете увеличения взносов в связи с изменением условий договора для договоров НПО, классифицированных как договоры страхования, содержащих ВПФИ, осуществляется в порядке, установленном в примерах 41 и 59.
Пример 64. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с досрочным расторжением договора НПО, классифицированного как договор страхования, содержащего выделяемые ВПФИ
В соответствии с пунктом 11.3 Положения № 502-П уменьшение взносов в связи с расторжением договора НПО, в том числе досрочным, в бухгалтерском учете признается на дату возврата фондом суммы ранее перечисленных взносов. Денежные средства, выплачиваемые фондом вкладчику, участнику или их правопреемникам либо переводимые в другой фонд при прекращении договора НПО, представляют собой выкупную сумму. Выкупные суммы по договорам НПО отражаются в составе расходов как выплаты на дату фактической выплаты денежных средств.
Порядок отражения в бухгалтерском учете выплат выкупных сумм отражен в примере 47.
Пример 65. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемые ВПФИ, в связи с ошибочно начисленными взносами в случае выявления ошибки в текущем отчетном периоде
Ошибка, допущенная и выявленная в текущем отчетном периоде, подлежит исправлению в день обнаружения ошибки. Отражение в бухгалтерском учете исправления ошибки текущего периода осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 43.
Пример 66. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемые ВПФИ, в связи с ошибочно начисленными взносами. В отчетном периоде обнаружена существенная ошибка, допущенная в предшествующем отчетном периоде
Существенная ошибка года, предшествующего отчетному, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой отчетности, подлежит корректировке в бухгалтерском учете в корреспонденции со счетами нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Отражение в бухгалтерском учете исправления ошибки осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 44.
7.5. Последующий учет выделяемого ВПФИ
Пример 67. Отражение в бухгалтерском учете переоценки ВПФИ в сторону увеличения
После даты первоначального признания ВПФИ отражаются на балансовых счетах бухгалтерского учета по учету ВПФИ и оцениваются по справедливой стоимости. На каждую отчетную дату фонд проводит оценку справедливой стоимости ВПФИ и отражает в бухгалтерском учете изменения справедливой стоимости (в соответствии с подпунктом 2.4.2 пункта 2.4 Положения № 502-П).
20 апреля 20X1 года при первоначальном признании фонд отразил в бухгалтерском учете обязательство по ВПФИ, встроенному в договор НПО, классифицированному как договор страхования. Справедливая стоимость ВПФИ при первоначальном признании составила 10 000 руб.
На 30 июня 20X1 года фонд оценил стоимость ВПФИ в 11 200 руб. и отразил в бухгалтерском учете увеличение стоимости обязательства по ВПФИ следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71510 | 24301 | 1200-00 <1> | 3 |
| Кредит счета N | 52702 | - | 1200-00 | 3 |
<1> Расчет (в рублях): 11 200 — 10 000 = 1200.
Пример 68. Отражение в бухгалтерском учете переоценки ВПФИ в сторону уменьшения
20 апреля 20X1 года при первоначальном признании фонд отразил в бухгалтерском учете обязательство по ВПФИ, встроенному в договор НПО, классифицированному как договор страхования. Справедливая стоимость ВПФИ при первоначальном признании составила 10 000 руб.
На 30 июня 20X1 года фонд оценил стоимость ВПФИ в 9500 руб. и отразил в бухгалтерском учете уменьшение стоимости обязательства по ВПФИ следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 52702 | - | 500-00 <1> | 3 |
| Кредит счета N | 71509 | 14201 | 500-00 | 3 |
<1> Расчет (в рублях): 9500 — 10 000 = -500.
7.6. Признание выплат
Пример 69. Общий порядок бухгалтерского учета выплаты по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемые ВПФИ
Фонд назначил участнику ежемесячную негосударственную пенсию в сумме 1000 руб. При выплате установленной негосударственной пенсии фонд удержал НДФЛ по ставке 13% в сумме 130 руб. На дату начисления и выплаты негосударственной пенсии фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Начисление выплаты негосударственной пенсии: | ||||
| Дебет счета N | 71302 | 21201 | 1000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48305 | - | 1000-00 | 2 |
| Удержание НДФЛ: | ||||
| Дебет счета N | 48305 | - | 130-00 | 2 |
| Кредит счета N | 60301 | - | 130-00 | 2 |
| Перечисление негосударственной пенсии участнику: | ||||
| Дебет счета N | 48305 | - | 870-00 <1> | 2 |
| Кредит счета N | 20501 | - | 870-00 | 2 |
| Уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств: | ||||
| Дебет счета N | 34801 | - | 1000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 71304 | 12201 | 1000-00 | 2 |
<1> Расчет (в рублях): 500 — 65 = 435.
Участник не воспользовался правом расторжения договора на этапе накопления, поэтому на дату назначения негосударственной пенсии ВПФИ, встроенный в договор НПО, представленный правом расторжения договора с выплатой дохода от размещения пенсионных резервов в размере не менее 40% от фактического прироста индекса ММВБ, перестал отвечать критериям выделения и после назначения негосударственной пенсии должен отражаться в составе пенсионных резервов. Балансовая стоимость обязательства по ВПФИ на дату назначения негосударственной пенсии составляет 900 руб. Корректировка, связанная с признанием обязательств по ВПФИ, отраженная на лицевом счете, открытом по балансовому счету № 34806 для учета корректировок обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые, до наилучшей оценки, на дату назначения негосударственной пенсии составляет 900 руб. На дату назначения негосударственной пенсии фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи по прекращению признания выделяемого ВПФИ:
Пример 70. Отражение в бухгалтерском учете выплаты правопреемникам по договору НПО
20 июня 20X1 года фонд начислил и перечислил выплату правопреемникам умершего участника в сумме 30 000 руб. Балансовая стоимость обязательства по выделенному производному финансовому инструменту на 20 июня 20X1 года составила 4000 руб. Корректировка, связанная с признанием обязательств по ВПФИ, отраженная на лицевом счете, открытом по балансовому счету № 34806 для учета корректировок обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые, до наилучшей оценки, на 20 июня 20X1 года составила 4000 руб. На дату начисления и перечисления выплаты правопреемникам фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 71. Отражение в бухгалтерском учете перевода средств пенсионных резервов в другой фонд
Перевод средств пенсионных резервов в другой фонд представляет собой выплату выкупной суммы. Перевод в другой фонд средств пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащие выделяемые ВПФИ, отражается в бухгалтерском учете в соответствии с порядком, представленным в примере 47.
В случае если на дату перевода средств пенсионных резервов в другой фонд в бухгалтерском учете фонда, передающего средства пенсионных резервов, отражено обязательство по выделенному ВПФИ, фонд, передающий пенсионные резервы, в дополнение к проводкам, представленным в примере 47, отражает в бухгалтерском учете нижеприведенные бухгалтерские записи.
Балансовая стоимость обязательства по выделенному производному финансовому инструменту на 20 июня 20X1 года составила 4000 руб. Корректировка, связанная с признанием обязательств по ВПФИ, отраженная на лицевом счете, открытом по балансовому счету № 34806 для учета корректировок обязательств по договорам НПО, классифицированным как страховые, до наилучшей оценки, на 20 июня 20X1 года составила 4000 руб. На дату перевода средств пенсионных резервов в другой фонд в бухгалтерском учете фонда, осуществляющего перевод средств пенсионных резервов, отражаются следующие бухгалтерские записи:
Пример 72. Отражение в бухгалтерском учете возврата выплат
Отражение в бухгалтерском учете возврата выплат по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащие выделяемые ВПФИ, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 48.
Пример 73. Отражение в бухгалтерском учете обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок
Отражение в бухгалтерском учете обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок, по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащие выделяемые ВПФИ, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 49.
Пример 74. Отражение в бухгалтерском учете излишних выплат
Отражение в бухгалтерском учете излишних выплат по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащие выделяемые ВПФИ, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 50.
Пример 75. Отражение в бухгалтерском учете прекращения признания выделяемого ВПФИ и учет выплат
В соответствии с пунктом 6.10 Положения № 502-П фонд осуществляет бухгалтерские записи по списанию выделяемого ВПФИ, только когда он погашен, то есть когда указанное в договоре обязательство исполнено или аннулировано либо срок его действия истек.
20 сентября 20X1 участник воспользовался правом расторжения договора на этапе накопления. Фонд обязан выплатить ему выкупную сумму, определенную договором, а именно сумму перечисленных взносов — 100 000 руб. — и 100% от всего начисленного дохода от размещения средств пенсионных резервов, то есть 6000 руб.
На дату расторжения договора выкупная сумма составила 106 000 руб. Фонд обязан выплатить участнику эту сумму и прекратить признание ВПФИ.
Балансовая стоимость ВПФИ, представленного правом расторжения договора с выплатой дохода от размещения пенсионных резервов в размере не менее 40% от фактического прироста индекса ММВБ, на 20 сентября 20X1 года составила 35 000 руб. 20 сентября 20X1 года фонд отразил в бухгалтерском учете выплату участнику выкупной суммы и выбытие обязательства по ВПФИ следующими бухгалтерскими записями:
7.7. Последующий учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащие выделяемые ВПФИ
Пример 76. Бухгалтерский учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые ВПФИ, в случае назначения негосударственной пенсии, смерти участника, расторжения договора
В соответствии с пунктом 10.6 Положения № 502-П в дату назначения негосударственных пенсий фонд не осуществляет бухгалтерские записи по счетам второго порядка.
В случае смерти участника или расторжения договора в соответствии с правилами фонда, пенсионной схемой и условиями договора НПО наследнику (правопреемнику) производится выплата выкупной суммы в сумме остатка обязательств фонда, отраженных на ИПС участника.
В бухгалтерском учете одновременно с отражением выплаты выкупной суммы в составе расходов фонд отражает уменьшение обязательств в части пенсионных резервов, из которых была произведена выплата. Бухгалтерский учет выплат по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые ВПФИ, аналогичен порядку бухгалтерского учета выплат, представленному в примерах 72 - 78.
Пример 77. Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения положительного результата размещения пенсионных резервов
Отражение в бухгалтерском учете распределения положительного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые ВПФИ, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 52.
Пример 78. Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Отражение в бухгалтерском учете распределения отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащие выделяемые ВПФИ, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 53.
Пример 79. Направление собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности на покрытие отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Отражение в бухгалтерском учете использования собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности для покрытия отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые ВПФИ, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 54.
Пример 80. Бухгалтерский учет корректировок обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых создан страховой резерв, на каждую отчетную дату
В соответствии с пунктом 8.2 Положения № 502-П страховой резерв создается фондом для обеспечения устойчивости исполнения обязательств перед участниками фонда и не является обязательством фонда перед участниками. Страховой резерв создается фондом и отражается в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации. Описание порядка отражения в бухгалтерском учете корректировки пенсионных обязательств в сумме, эквивалентной сумме, в которой создан страховой резерв, на отчетную дату представлено в примере 55.
Пример 81. Бухгалтерский учет корректировки обязательств в сумме, эквивалентной сумме, в которой страховой резерв был использован, на дату использования
Отражение в бухгалтерском учете корректировки пенсионных обязательств в сумме, эквивалентной сумме, в которой страховой резерв был использован, является единым для всех видов договоров НПО, классифицированных как договоры страхования. Описание порядка отражения в бухгалтерском учете корректировки пенсионных обязательств в сумме, эквивалентной сумме, в которой был использован страховой резерв, на дату использования представлено в примере 56.
7.8. Порядок отражения результатов проверки адекватности обязательств
Пример 82. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, с выделяемым ВПФИ (ситуация 1)
На каждую отчетную дату фонд проводит проверку адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, с выделяемым ВПФИ. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств на отчетную дату в случае отсутствия дефицита сформированных пенсионных обязательств осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 57.
Пример 83. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, с выделяемым ВПФИ (ситуация 2)
На каждую отчетную дату фонд проводит проверку адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, с выделяемым ВПФИ. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств на отчетную дату в случае дефицита сформированных пенсионных обязательств и необходимости списания отложенных аквизиционных расходов осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 58.
Глава 8. Бухгалтерский учет договоров НПО, классифицированных как договоры страхования, содержащих выделяемую депозитную составляющую
8.1. Признание взносов
Пример 84. Общий порядок признания взносов по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемую депозитную составляющую
Взносы по договорам НПО признаются как доход на дату получения взноса. По договорам НПО сумма взноса определяется суммой, которую получил фонд в соответствии с условиями договора НПО.
Первоначальный пенсионный взнос по договору НПО составляет 100 000 руб., ежегодные дополнительные взносы определены в сумме 12 000 руб. Вкладчиком является физическое лицо, которое заключило договор НПО в свою пользу.
По результатам анализа условий договора НПО было установлено, что договор содержит депозитную составляющую. В соответствии с учетной политикой фонда обязательства и права, связанные с депозитной составляющей, должны быть признаны отдельно от обязательств и прав, следующих из страховой составляющей договора НПО. Поэтому в бухгалтерском учете фонда обязательство по депозитной составляющей, а также связанные с изменением стоимости этого обязательства расходы и доходы отражаются отдельно от обязательств, доходов и расходов по страховой составляющей договора НПО (в соответствии с пунктом 7.5 Положения № 502-П).
На дату первоначального признания обязательство по депозитной составляющей отражается в бухгалтерском учете по справедливой стоимости. В соответствии с пунктом 7.1 Положения № 502-П после выделения депозитной составляющей фонд проводит ее оценку таким образом, как если бы она являлась отдельным финансовым инструментом. При этом в соответствии с пунктом 7.9 Положения № 502-П все бухгалтерские записи по выделяемой депозитной составляющей фонд отражает на аналитических счетах по учету собственных средств или имущества, предназначенного для осуществления уставной деятельности.
На дату первоначального признания договора НПО справедливая стоимость встроенной в договор депозитной составляющей была определена в сумме 40 000 руб.
На дату первоначального признания договора НПО, классифицированного как страховой договор, содержащего выделяемую депозитную составляющую, фонд отражает в бухгалтерском учете следующие операции:
В случае если вкладчик является юридическим лицом, фонд отражает получение взноса в бухгалтерском учете следующим образом:
Последующие после первоначального признания взносы по договору НПО отражаются в бухгалтерском учете в аналогичном порядке.
Пример 85. Признание взносов по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемую депозитную составляющую, в случае отсутствия первичных учетных документов
В соответствии с пунктом 11.4 Положения № 502-П при отсутствии достоверных данных в связи с более поздним получением первичных учетных документов фонд должен оценить сумму доходов или расходов по пенсионным взносам, необходимых к доначислению в отчетном периоде.
Порядок оценки величины начисления взносов по договорам НПО, по которым отсутствуют первичные учетные документы, фонд определяет в учетной политике.
Сумма взносов от вкладчика — юридического лица к начислению определена фондом на конец отчетного периода как оценочное значение в сумме 100 000 руб. В этом случае фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
На начало следующего отчетного периода для начисления пенсионных взносов на основе первичных учетных документов фонд отражает в бухгалтерском учете списание соответствующих доходов и расходов следующими бухгалтерскими записями:
8.2. Первоначальное признание выделяемой депозитной составляющей и учет взносов
Пример 86. Первоначальное признание выделяемой депозитной составляющей и учет взносов
Справедливая стоимость выделяемой депозитной составляющей на дату первоначального признания определена фондом в сумме 40 000 руб. Фонд должен отразить в бухгалтерском учете на дату первоначального признания следующие бухгалтерские записи:
Если в соответствии с условием договора НПО расчет суммы негосударственной пенсии в течение гарантированного периода осуществляется на момент ее назначения, то при уточнении суммы взноса на основании поступления в фонд первичных учетных документов фонду необходимо отразить в бухгалтерском учете изменение первоначальной стоимости депозитной составляющей.
В случае увеличения первоначальной стоимости депозитной составляющей в результате уточнения суммы пенсионного взноса на основании поступления в фонд первичных учетных документов фонд должен отразить в бухгалтерском учете уточняющую запись:
В случае уменьшения первоначальной стоимости депозитной составляющей в результате уточнения суммы пенсионного взноса на основании поступления в фонд первичных учетных документов фонд должен отразить в бухгалтерском учете уточняющую запись:
8.3. Первоначальное признание обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования
Пример 87. Отражение средств пенсионных резервов в составе, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах
Первоначальное признание обязательств, возникающее по договорам НПО, фонд осуществляет в соответствии с условиями договора НПО и пенсионными правилами. На дату первоначального признания фонд признает обязательства перед вкладчиком или участником в сумме сформированных средств пенсионных резервов и отражает в бухгалтерском учете следующую запись:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71303 | 22201 | 100 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 34801 | - | 100 000-00 | 2 |
8.4. Изменение взносов
Пример 88. Отражение в бухгалтерском учете увеличения взносов в связи с изменением условий договора НПО, классифицированного как договор страхования, содержащего выделяемые депозитные составляющие
В соответствии с пунктом 11.2 Положения № 502-П увеличение взносов в связи с изменением условий договора НПО признается в бухгалтерском учете на дату получения взносов по договорам НПО.
Отражение в бухгалтерском учете увеличения взносов в связи с изменением условий договора для договоров НПО, классифицированных как договоры страхования, содержащих выделяемые депозитные составляющие, осуществляется единообразно. Порядок отражения в бухгалтерском учете увеличения взносов в связи с изменением условий договора описан в примере 41.
В случае если в соответствии с условиями договора НПО увеличение взносов влияет на сумму обязательства по депозитной составляющей, то в дополнение к бухгалтерским записям, приведенным в примере 41, фонд в сумме увеличения обязательства по депозитной составляющей в результате внесения дополнительного пенсионного взноса отражает в бухгалтерском учете запись об увеличении обязательства по депозитной составляющей, а также бухгалтерскую запись по уменьшению пенсионных обязательств по договору НПО на сумму выделенной депозитной составляющей. Соответствующие бухгалтерские записи представлены в примере 86.
Пример 89. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов в связи с досрочным расторжением договора НПО, классифицированного как договор страхования, содержащего выделяемые депозитные составляющие
Отражение в бухгалтерском учете выплаты выкупных сумм в связи с расторжением договора НПО отражается в бухгалтерском учете в общем порядке признания выплат, описанном в примере 94. Одновременно в бухгалтерском учете отражается прекращение признания обязательства по депозитной составляющей. Бухгалтерские записи по прекращению признания обязательства по депозитной составляющей представлены в примере 100.
Пример 90. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемую депозитную составляющую, в связи с ошибочно начисленными взносами в случае выявления ошибки в текущем отчетном периоде
20 апреля 20X1 года фонд обнаружил, что 15 февраля 20X1 года ошибочно признал начисление взноса по договору НПО, вкладчиком по которому является физическое лицо, в сумме 100 000 руб. дважды. Ошибка должна быть исправлена 20 апреля 20X1 года. Исправление ошибки фонд отражает в бухгалтерском учете следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71301 | 11202 | 100 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48302 | - | 100 000-00 | 2 |
В случае если вкладчик — юридическое лицо, фонд отражает исправление ошибки в бухгалтерском учете следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71301 | 11201 | 100 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48303 | - | 100 000-00 | 2 |
Пример 91. Отражение в бухгалтерском учете уменьшения взносов по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемую депозитную составляющую, в связи с ошибочно начисленными взносами. В течение отчетного года обнаружена существенная ошибка, допущенная в предшествующем отчетном году
Существенная ошибка года, предшествующего отчетному, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой отчетности, подлежит корректировке в бухгалтерском учете в корреспонденции со счетами нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Отражение в бухгалтерском учете исправления ошибки текущего периода осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 44.
8.5. Последующий учет выделяемой депозитной составляющей
Пример 92. Отражение в бухгалтерском учете депозитной составляющей по амортизированной стоимости
В соответствии с учетной политикой фонда после первоначального признания фонд оценивает депозитную составляющую по амортизированной стоимости.
30 июня 20X1 года фонд начислил процентные расходы по депозитной составляющей в сумме 500 руб. и отразил в бухгалтерском учете увеличение стоимости обязательства по выделенной депозитной составляющей следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71101 | 44123 | 500-00 | 3 |
| Кредит счета N | 35102 | - | 500-00 | 3 |
Пример 93. Отражение в бухгалтерском учете депозитной составляющей по справедливой стоимости
В соответствии с учетной политикой фонда после первоначального признания фонд оценивает депозитную составляющую по справедливой стоимости.
На дату первоначального признания — 20 января 20X1 года — справедливая стоимость выделяемой составляющей составила 10 000 руб.
По состоянию на 30 марта 20X1 года фонд оценил справедливую стоимость депозитной составляющей в сумме 11 200 руб. и отразил в бухгалтерском учете увеличение справедливой стоимости депозитной составляющей в сумме 1200 руб. <1>:
<1> Расчет (в рублях): 11 200 — 10 000 = 1200.
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71508 | 45301 | 1200-00 | 3 |
| Кредит счета N | 35102 | - | 1200-00 | 3 |
По состоянию на 30 июня 20X1 года фонд оценил справедливую стоимость депозитной составляющей в сумме 10 900 руб. и отразил в бухгалтерском учете уменьшение справедливой стоимости депозитной составляющей в сумме 300 руб. <1>:
<1> Расчет (в рублях): 10 900 — 11 200 = -300.
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 35102 | - | 300-00 | 3 |
| Кредит счета N | 71507 | 35301 | 300-00 | 3 |
8.6. Признание выплат
Пример 94. Общий порядок бухгалтерского учета выплаты по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемую депозитную составляющую
В соответствии с условиями договора НПО фонд выплачивает негосударственную пенсию участнику пожизненно, но не менее 10 лет после назначения негосударственной пенсии. При этом в случае смерти участника в течение 10 лет после назначения негосударственной пенсии правопреемники участника получат выкупную сумму. Таким образом, гарантированный период выплат составляет 10 лет.
20 марта 20X1 года (до истечения гарантированного периода) фонд начислил и выплатил участнику негосударственную пенсию в сумме 500 руб.
Выплаты по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые депозитные составляющие, в части выплат в течение гарантированного периода отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Начисление выплаты негосударственной пенсии: | ||||
| Дебет счета N | 71302 | 21201 | 500-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48305 | - | 500-00 | 2 |
| Удержание НДФЛ: | ||||
| Дебет счета N | 48305 | - | 65-00 | 2 |
| Кредит счета N | 60301 | - | 65-00 | 2 |
| Перечисление негосударственной пенсии застрахованному лицу: | ||||
| Дебет счета N | 48305 | - | 435-00 <1> | 2 |
| Кредит счета N | 20501 | - | 435-00 | 2 |
| Уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств: | ||||
| Дебет счета N | 34801 | - | 500-00 | 2 |
| Кредит счета N | 71304 | 12201 | 500-00 | 2 |
| Уменьшение обязательства по депозитной составляющей на сумму выплаты пенсии: | ||||
| Дебет счета N | 35102 | - | 500-00 | 3 |
| Кредит счета N | 71302 | 21201 | 500-00 | 3 |
| Уменьшение корректировки пенсионных обязательств до наилучшей оценки на сумму уменьшения обязательства по депозитной составляющей: | ||||
| Дебет счета N | 71303 | 22204 | 500-00 | 3 |
| Кредит счета N | 34806 | - | 500-00 | 3 |
<1> Расчет (в рублях): 500 — 65 = 435.
Выплаты по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые депозитные составляющие, после истечения гарантированного периода, то есть после прекращения признания депозитной составляющей отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с порядком, представленным в примере 45.
Пример 95. Отражение в бухгалтерском учете выплаты правопреемникам по договору НПО
В соответствии с условиями договора НПО фонд начислил и перечислил выплату правопреемникам умершего участника в сумме 30 000 руб. Удержан НДФЛ с выплаты правопреемникам в сумме 3900 руб. На дату начисления и перечисления выплаты правопреемникам фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
На дату начисления и перечисления выплаты правопреемникам умершего участника фонд отражает в бухгалтерском учете списание обязательства по депозитной составляющей. В данном примере величина обязательства по депозитной составляющей на дату осуществления выплаты правопреемникам составила 30 000 руб.:
Пример 96. Отражение в бухгалтерском учете перевода средств пенсионных резервов в другой фонд
Перевод средств пенсионных резервов в другой фонд представляет собой выплату выкупной суммы. В бухгалтерском учете фонда выплата выкупной суммы отражается как расход на дату фактической выплаты денежных средств. Одновременно с выплатой денежных средств фонд отражает в бухгалтерском учете уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств.
Фонд перечислил средства пенсионных резервов в сумме 90 000 руб. в другой фонд. На дату перечисления средств пенсионных резервов фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
На дату перевода пенсионных резервов фонд отражает в бухгалтерском учете списание обязательства по депозитной составляющей. В данном примере величина обязательства по депозитной составляющей на дату перевода средств пенсионных резервов в другой фонд составила 30 000 руб.:
Пример 97. Отражение в бухгалтерском учете возврата выплат
Отражение в бухгалтерском учете обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок, по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые депозитные составляющие, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 48.
Пример 98. Отражение в бухгалтерском учете обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок
Отражение в бухгалтерском учете обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок, по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые депозитные составляющие, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 49.
Пример 99. Отражение в бухгалтерском учете излишних выплат
Излишние выплаты причитающихся сумм по договорам НПО, которые возникли в результате ошибок, учитываются в составе дебиторской задолженности на счетах второго порядка, предусмотренных для отражения переплат, в соответствии с пунктом 12.7 Положения № 502-П.
Фонд ошибочно начислил и излишне выплатил негосударственную пенсию в сумме 3000 руб. и удержал НДФЛ в сумме 390 руб.
На дату выявления ошибки фонд отражает в бухгалтерском учете излишне начисленную сумму в составе доходов, одновременно отражает увеличение пенсионных обязательств на сумму, эквивалентную излишне начисленной сумме:
В случае если излишняя выплата была осуществлена в течение гарантированного периода (то есть представляла собой выплату за счет депозитной составляющей договора), фонд в дополнение к вышеперечисленным бухгалтерским записям при возврате излишней выплаты на расчетный счет отражает в бухгалтерском учете соответствующее увеличение обязательства по депозитной составляющей:
В случае возврата на расчетный счет фонда излишне выплаченной суммы негосударственной пенсии на дату возврата фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Отражение в бухгалтерском учете излишних выплат по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые депозитные составляющие, в период после прекращения признания депозитной составляющей осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 50.
Пример 100. Отражение в бухгалтерском учете прекращения признания выделяемой депозитной составляющей
В соответствии с пунктом 7.8 Положения № 502-П фонд осуществляет бухгалтерские записи по списанию депозитной составляющей, только когда она погашена, то есть когда указанное в договоре обязательство исполнено или аннулировано либо срок его действия истек.
20 октября 20X1 года фонд осуществил последнюю выплату негосударственной пенсии в течение гарантированного периода и, таким образом, полностью исполнил свои обязательства, связанные с депозитной составляющей. Бухгалтерские записи по отражению выплат негосударственной пенсии представлены в примере 94.
Следующие бухгалтерские записи отражаются в бухгалтерском учете при прекращении признания депозитной составляющей, выделенной из договора НПО, классифицированного как договор страхования:
8.7. Последующий учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемую депозитную составляющую
Пример 101. Бухгалтерский учет обязательств по договору НПО, классифицированному как договор страхования, содержащему выделяемую депозитную составляющую, в случае назначения негосударственной пенсии, смерти участника, расторжения договора
В соответствии с пунктом 10.6 Положения № 502-П в дату назначения негосударственных пенсий фонд не осуществляет бухгалтерские записи по счетам второго порядка.
В случае смерти участника или расторжения договора в соответствии с правилами фонда, пенсионной схемой и условиями договора НПО наследнику (правопреемнику) производится выплата выкупной суммы.
В бухгалтерском учете одновременно с отражением выплаты выкупной суммы в составе расходов фонд отражает уменьшение обязательств в части пенсионных резервов.
Порядок отражения в бухгалтерском учете выплаты правопреемникам по договору НПО, содержащему депозитную составляющую, представлен в примере 95. Порядок отражения в бухгалтерском учете перевода средств пенсионных резервов по договору НПО, содержащему депозитную составляющую, в другой фонд представлен в примере 96. Отражение в бухгалтерском учете выплаты выкупной суммы участнику осуществляется в порядке, аналогичном порядку учета выплаты негосударственной пенсии, представленному в примере 94.
Пример 102. Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения положительного результата размещения пенсионных резервов
Отражение в бухгалтерском учете распределения положительного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые депозитные составляющие, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 52.
Пример 103. Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Отражение в бухгалтерском учете распределения отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые депозитные составляющие, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 53.
Пример 104. Направление собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности на покрытие отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Отражение в бухгалтерском учете использования собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности для покрытия отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, содержащим выделяемые депозитные составляющие, осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 54.
Пример 105. Бухгалтерский учет корректировок обязательств в суммах, эквивалентных суммам, в которых создан страховой резерв, на каждую отчетную дату
В соответствии с пунктом 8.2 Положения № 502-П страховой резерв создается фондом для обеспечения устойчивости исполнения обязательств перед участниками фонда и не является обязательством фонда перед участниками. Страховой резерв создается фондом и отражается в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями Федерального закона о негосударственных пенсионных фондах. Описание порядка отражения в бухгалтерском учете корректировки пенсионных обязательств в сумме, эквивалентной сумме, в которой создан страховой резерв, на отчетную дату представлено в примере 55.
Пример 106. Бухгалтерский учет корректировки обязательств в сумме, эквивалентной сумме, в которой страховой резерв был использован, на дату использования
Отражение в бухгалтерском учете корректировки пенсионных обязательств в сумме, эквивалентной сумме, в которой страховой резерв был использован, является единым для всех видов договоров НПО, классифицированных как договоры страхования. Описание порядка отражения в бухгалтерском учете корректировки пенсионных обязательств в сумме, эквивалентной сумме, в которой был использован страховой резерв, на дату использования представлено в примере 56.
8.8. Порядок отражения результатов проверки адекватности обязательств
Пример 107. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, с выделяемой депозитной составляющей (ситуация 1)
На каждую отчетную дату фонд проводит проверку адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, с выделяемой депозитной составляющей. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств на отчетную дату в случае отсутствия дефицита сформированных пенсионных обязательств осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 57.
Пример 108. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, с выделяемой депозитной составляющей (ситуация 2)
На каждую отчетную дату фонд проводит проверку адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как договоры страхования, с выделяемой депозитной составляющей. Отражение в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств на отчетную дату в случае дефицита сформированных пенсионных обязательств и необходимости списания отложенных аквизиционных расходов осуществляется в соответствии с порядком, представленным в примере 58.
Глава 9. Бухгалтерский учет договоров НПО, классифицированных как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащих и не содержащих невыделяемые ВПФИ (далее — договоры НПО, классифицированные как инвестиционные договоры с НВПДВ)
Бухгалтерский учет договоров НПО, классифицированных как инвестиционные договоры с НВПДВ, осуществляется в общем порядке.
9.1. Признание взносов
Пример 109. Общий порядок признания взносов
В соответствии с пунктом 11.1 Положения № 502-П взносы по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, признаются как доход в момент первоначального признания. Сумма взноса определяется суммой, которую фонд получил согласно условиям договора.
На основании договора НПО, классифицированного как инвестиционный договор с НВПДВ, участник, являющийся вкладчиком в свою пользу, производит первоначальный взнос на свой ИПС в сумме 100 000 руб. Дополнительные взносы осуществляются ежегодно в сумме 12 000 руб.
В бухгалтерском учете фонда в соответствии с данным договором взнос, полученный от вкладчика — физического лица, будет отражен следующим образом:
Аналогично в бухгалтерском учете будут отражены ежегодные пенсионные взносы в сумме 12 000 руб. на дату поступления.
Пример 110. Признание взносов по договорам, по которым отсутствуют первичные учетные документы
При отсутствии первичных учетных документов сумма взноса к доначислению была определена фондом как оценочное значение в сумме 9000 руб. В бухгалтерском учете фонд отражает следующую бухгалтерскую запись:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Начисление взноса: | ||||
| Дебет счета N | 48301 | - | 9000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 71301 | 11302 | 9000-00 | 2 |
На начало следующего отчетного периода для начисления пенсионных взносов на основе первичных учетных документов фонд отражает в бухгалтерском учете списание соответствующих доходов и расходов следующей бухгалтерской записью:
9.2. Первоначальное признание обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ
Пример 111. Отражение средств пенсионных резервов в составе, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах
Первоначальное признание обязательств в виде пенсионных резервов в соответствии с Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах, возникающее по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, фонд осуществляет в соответствии с условиями договора НПО и пенсионными правилами (в соответствии с пунктом 10.1 Положения № 502-П). В соответствии с пунктом 10.2 Положения № 502-П на дату первоначального признания фонд признает обязательства перед вкладчиком или участником в сумме сформированных средств пенсионных резервов.
В бухгалтерском учете фонда в соответствии с условиями договора НПО фонд на дату первоначального признания отразит обязательства в виде резерва покрытия пенсионных обязательств в сумме пенсионного взноса, полученного от вкладчика, — 100 000 руб.:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Признание обязательства: | ||||
| Дебет счета N | 71303 | 22301 | 100 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 34901 | - | 100 000-00 | 2 |
9.3. Изменение взносов
Пример 112. Увеличение взносов в связи с изменением условий договора
В соответствии с пунктом 11.2 Положения № 502-П увеличение взносов в связи с изменением условий договора НПО, классифицированного как инвестиционный договор с НВПДВ, признается в бухгалтерском учете на дату получения взносов по договорам НПО.
Через месяц после заключения договора участник решил увеличить пенсионные выплаты и заключил с фондом дополнительное соглашение к договору. По дополнительному соглашению сумма пенсионных взносов увеличена на 15 000 руб. Дополнительное соглашение вступает в силу на дату подписания.
В бухгалтерском учете фонда увеличение взноса отразится следующим образом:
При начислении дополнительного взноса фонд должен отразить увеличение обязательств в виде резерва покрытия пенсионных обязательств в сумме взноса:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Увеличение обязательств: | ||||
| Дебет счета N | 71303 | 22301 | 15 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 34901 | - | 15 000-00 | 2 |
Пример 113. Уменьшение взносов в связи с досрочным расторжением договора
В соответствии с пунктом 11.3 Положения № 502-П уменьшение взносов в связи с досрочным расторжением договора НПО, классифицированного как инвестиционный договор с НВПДВ, в бухгалтерском учете признается на дату возврата фондом суммы ранее перечисленных взносов.
На основании условий договора НПО в случае расторжения договора на этапе накопления, смерти участника на этапе накопления или на этапе выплаты фонд выплачивает участнику либо его правопреемникам выкупную сумму.
На дату расторжения договора сумма обязательств фонда перед вкладчиком — физическим лицом, который одновременно является участником фонда, составила 112 000 руб. На дату расторжения договора фонд перечисляет вкладчику выкупную сумму, рассчитанную в соответствии с условиями договора НПО, которая в данном случае составляет 112 000 руб.
В бухгалтерском учете фонд отражает выплату выкупной суммы в связи с досрочным расторжением договора следующим образом:
При уменьшении взноса фонд должен отразить уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, в сумме выплаты выкупной суммы:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Уменьшение обязательств: | ||||
| Дебет счета N | 34901 | - | 112 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 71304 | 12301 | 112 000-00 | 2 |
Пример 114. Уменьшение взносов в связи с ошибочно начисленными взносами
20 апреля 20X1 года фонд обнаружил, что 15 февраля 20X1 года ошибочно признал начисление взноса по договору НПО, вкладчиком по которому является физическое лицо, в сумме 20 000 руб. дважды. Ошибка должна быть исправлена 20 апреля 20X1 года.
Фонд отражает в бухгалтерском учете исправление ошибки следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 71301 | 11302 | 20 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48302 | - | 20 000-00 | 2 |
Существенная ошибка, допущенная в течение года, предшествующего отчетному, выявленная после окончания отчетного года, но до даты составления годовой отчетности, подлежит корректировке в бухгалтерском учете в корреспонденции со счетами нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
20 января 20X2 года фонд обнаружил, что в результате ошибки, которая была допущена 12 ноября 20X0 года, признал в 20X0 году начисление взноса по договору НПО и увеличение резерва покрытия пенсионных обязательств в сумме 20 000 руб. по одному и тому же договору НПО дважды. В соответствии с критериями, установленными в учетной политике фонда, указанная ошибка является существенной.
20 января 20X2 года фонд отражает в бухгалтерском учете исправление ошибки прошлого отчетного периода следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Исправление ошибки, допущенной до наступления отчетного года: | ||||
| Дебет счета N | 10801, 10901 | - | 20 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48302 | - | 20 000-00 | 2 |
При уменьшении взноса фонд должен отразить уменьшение обязательств в виде резерва покрытия пенсионных обязательств в сумме корректировки взноса:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Уменьшение обязательств: | ||||
| Дебет счета N | 34901 | - | 20 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 10801, 10901 | - | 20 000-00 | 2 |
9.4. Признание выплат
Пример 115. Общий порядок выплат
В соответствии с пунктом 12.1 Положения № 502-П выплаты по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, в случае наступления пенсионных оснований и наличия у фонда заявления участника о назначении негосударственной пенсии должны быть отражены в бухгалтерском учете на фактическую дату выплаты.
На основании условий договора НПО после назначения негосударственной пенсии фонд обязан осуществлять срочную пенсионную выплату в течение 10 лет. Размер пенсии рассчитывается исходя из суммы обязательств фонда, отраженных на ИПС на момент назначения пенсионных выплат, путем деления на 120. Выплачиваемая пенсия индексируется ежегодно исходя из результатов размещения средств пенсионных резервов; величина индексации определяется по усмотрению фонда.
Обязательства фонда, отраженные на ИПС участника с учетом распределенного инвестиционного дохода, предусмотренного договором, составили 1 200 000 руб. Размер негосударственной пенсии составит 10 000 руб., при выплате будет удержан НДФЛ по ставке 13% в сумме 1300 руб. В бухгалтерском учете фонда будут отражены следующие бухгалтерские записи:
Одновременно в бухгалтерском учете фонда необходимо отразить уменьшение пенсионных обязательств, уменьшив резервы покрытия пенсионных обязательств:
| Уменьшение обязательств | Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | |
|---|---|---|---|---|
| Дебет счета N | 34901 | - | 10 000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 71304 | 12301 | 10 000-00 | 2 |
Пример 116. Выплаты правопреемникам
В соответствии с пунктом 12.3 Положения № 502-П выплаты наследникам или правопреемникам по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, отражаются в составе расходов на дату осуществления выплаты. Одновременно с отражением выплаты в составе расходов фонд уменьшает пенсионные резервы на сумму выплат. Уменьшение обязательств по инвестиционным договорам с НВПДВ отражается в составе доходов от пенсионной деятельности.
Выплата наследникам или правопреемникам по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, будет отражена в бухгалтерском учете фонда аналогично учету выплат, описанному в примере 117.
Пример 117. Перевод средств в другой фонд
Перевод средств пенсионных резервов в другой фонд представляет собой выплату выкупной суммы. В бухгалтерском учете фонда выплата выкупной суммы отражается как расход на дату фактической выплаты денежных средств. Одновременно с выплатой денежных средств фонд отражает в бухгалтерском учете уменьшение резерва покрытия пенсионных обязательств.
Фонд перечислил средства пенсионных резервов в сумме 30 000 руб. в другой фонд. На дату перечисления средств пенсионных резервов фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 118. Признание возвратов выплат
В соответствии с пунктом 12.5 Положения № 502-П возвраты выплат по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, учитываются в составе кредиторской задолженности, если предполагаются последующие выплаты, в том числе в случае необходимости уточнения банковских реквизитов получателя.
В соответствии с условиями договора фондом была определена выплата участнику в сумме 10 000 руб., с выплаты удержан НДФЛ в сумме 1300 руб. Фонд осуществил данную выплату, но банк вернул платеж в фонд в связи с необходимостью уточнения реквизитов платежа. В этом случае в бухгалтерском учете фонда возврат выплаты следует отразить следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
|---|---|---|---|---|
| Возврат выплаты: | ||||
| Дебет счета N | 20501 | - | 8700-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48305 | - | 8700-00 | 2 |
Если не предполагаются последующие выплаты, в том числе в случае смерти участника, если информация о смерти участника поступила в результате возврата наследником или правопреемником суммы излишней выплаты и не была известна фонду ранее, то возвраты выплат по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, учитываются в составе доходов в дату осуществления возвратов выплат. Одновременно с отражением возвратов выплат в составе доходов фонд отражает увеличение пенсионных резервов на суммы, эквивалентные суммам возвратов выплат с учетом НДФЛ (в соответствии с пунктом 12.5 Положения № 502-П).
Возврат был получен, так как участник умер. В этом случае в бухгалтерском учете фонда следует произвести следующие корректировки:
Пример 119. Учет обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок
Обязательства по осуществлению выплат по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, не исполненные в срок, учитываются в составе обязательств по договорам НПО на лицевых счетах, открытых для учета не исполненных в срок обязательств по договорам НПО.
На основании условий договора НПО фонд должен осуществить выплату участнику в сумме 2000 руб. В случае если фонд не может своевременно исполнить это обязательство, фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 120. Учет излишних выплат
Излишние выплаты причитающихся сумм по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, которые возникли в результате ошибок, учитываются в составе дебиторской задолженности на счетах второго порядка, предусмотренных для отражения переплат, в соответствии с пунктом 12.7 Положения № 502-П.
В результате допущенной в бухгалтерском учете ошибки фонд начислил и осуществил излишнюю выплату негосударственной пенсии в сумме 2610 руб., а также удержал НДФЛ с этой излишне начисленной выплаты в сумме 390 руб.
На дату выявления ошибки фонд отражает в бухгалтерском учете излишне начисленную сумму в составе доходов, одновременно отражает увеличение пенсионных обязательств на сумму, эквивалентную излишне начисленной сумме:
В случае возврата на расчетный счет фонда излишне выплаченной суммы негосударственной пенсии фонд на дату возврата отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
В случае если на расчетный счет фонда не возвращается излишне выплаченная сумма, фонд производит зачет излишне выплаченной суммы при начислении и осуществлении последующей выплаты негосударственной пенсии участнику и отражает зачет дебиторской и кредиторской задолженности в отношении данного участника следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Зачет переплаты: | ||||
| Дебет счета N | 48305 | - | 3000-00 | 2 |
| Кредит счета N | 48306 | - | 3000-00 | 2 |
Если излишние выплаты причитающихся сумм по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, возникли за период после смерти участника, они учитываются в составе доходов на дату поступления информации о смерти участника. Одновременно отражается увеличение пенсионных резервов на суммы, эквивалентные суммам возвратов выплат по договорам НПО с учетом НДФЛ, в соответствии с пунктом 12.8 Положения № 502-П.
По причине отсутствия информации о смерти участника фонд произвел излишнюю выплату негосударственной пенсии в сумме 2610 руб., удержав при этом НДФЛ в сумме 390 руб. После осуществления излишней выплаты в фонд поступила информация о смерти участника.
На дату поступления информации о смерти участника фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
На дату возврата на расчетный счет излишне выплаченной суммы негосударственной пенсии фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
9.5. Последующий учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ
Пример 121. Учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, в случае назначения негосударственной пенсии, смерти участника, расторжения договора
В соответствии с пунктом 10.6 Положения № 502-П в дату назначения негосударственных пенсий фонд не осуществляет бухгалтерские записи по счетам второго порядка.
В случае смерти участника или расторжения договора в соответствии с правилами фонда, пенсионной схемой и условиями договора НПО наследнику (правопреемнику) производится выплата выкупной суммы.
В бухгалтерском учете фонда одновременно с отражением выплаты в составе расходов фонд должен отразить уменьшение обязательств в части пенсионных резервов на сумму выплат в составе доходов от пенсионной деятельности. Порядок отражения в бухгалтерском учете выплат представлен в примере 115.
Пример 122. Распределение результата размещения пенсионных резервов в случае получения положительного результата размещения пенсионных резервов
Сумма дохода от размещения пенсионных резервов по договорам НПО на этапе накопления составила 500 000 руб. В соответствии с решением уполномоченного органа фонда 85% этой суммы, что составляет 425 000 руб., распределено на счета пенсионных резервов. В бухгалтерском учете фонд отразит данные операции следующим образом:
Пример 123. Распределение результата размещения пенсионных резервов в случае получения отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Величина отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО на этапе накопления составила 200 000 руб. В бухгалтерском учете фонда распределение отрицательного результата размещения отразится следующим образом:
Пример 124. Направление собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности на покрытие отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Для покрытия отрицательного результата размещения пенсионных резервов используются средства страхового резерва по договорам НПО; при их недостаточности фонд использует собственные средства или имущество для обеспечения уставной деятельности.
Величина отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО на этапе накопления составила 200 000 руб., а страховой резерв по договорам НПО сформирован фондом в сумме 150 000 руб. В данном случае для покрытия отрицательного результата размещения пенсионных резервов будет использован страховой резерв в сумме 150 000 руб. и собственные средства фонда в сумме 50 000 руб. В бухгалтерском учете фонд отразит эти операции следующим образом:
9.6. Порядок отражения результатов проверки адекватности обязательств
Пример 125. Порядок отражения результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ (ситуация 1)
В бухгалтерском учете фонда на 30 июня 20X1 года отражены следующие активы и обязательства по договору НПО:
Оценка обязательств, полученная в результате проведения ПАО, на 31 марта 20X1 года составила 108 900 руб. Сумма пенсионных резервов, сформированных в порядке, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах, уменьшенных на сумму страхового резерва и отложенных аквизиционных активов, на 31 марта 20X1 года составила 108 000 руб.
Оценка обязательств, полученная в результате проведения ПАО, на 30 июня 20X1 года составила 110 000 руб. 30 июня 20X1 года фонд отражает результаты проведения ПАО в бухгалтерском учете следующей бухгалтерской записью:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Уменьшение обязательств по договорам НПО предыдущего отчетного периода в результате проведения ПАО в текущем отчетном периоде: | ||||
| Дебет счета N | 34904 | - | 900-00 <1> | 3 |
| Кредит счета N | 71304 | 12303 | 900-00 | 3 |
Пример 126. Порядок отражения результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ (ситуация 2)
В бухгалтерском учете фонда на 30 июня 20X1 года отражены следующие активы и обязательства по договорам НПО:
На 30 сентября 20X1 года фонд провел ПАО по договору НПО. Сумма, полученная в результате проведения ПАО по данному договору НПО, составила 115 000 руб. Балансовая величина сформированных пенсионных резервов за вычетом отложенных аквизиционных затрат по данному договору составила 113 800 руб. <1> Так как сумма, полученная в результате проверки адекватности обязательств, больше суммы сформированных пенсионных резервов за вычетом отложенных аквизиционных расходов, то на сумму разницы фонд должен в первую очередь списать отложенные аквизиционные расходы, а на оставшуюся часть разницы увеличить пенсионные обязательства по договору:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Списание отложенных аквизиционных расходов по договору НПО по результатам проведения ПАО: | ||||
| Дебет счета N | 71306 | 23401 | 200-00 | 3 |
| Кредит счета N | 35501 | - | 200-00 | 3 |
| Увеличение обязательства по договору НПО в результате проведения ПАО: | ||||
| Дебет счета N | 71303 | 22204 | 1000-00 <1> | 3 |
| Кредит счета N | 34904 | - | 1000-00 | 3 |
<1> Расчет (в рублях): 115 000 — 113 800 — 200 = 1000.
9.7. Порядок отражения переклассификации договора НПО, классифицированного как инвестиционный договор с НВПДВ, в страховой
Пример 127. Отражение в бухгалтерском учете переклассификации договора НПО, классифицированного как инвестиционный договор с НВПДВ, в категорию «договор НПО, классифицированный как страховой договор»
После первоначального признания договор может быть перенесен исключительно из категории инвестиционных договоров с НВПДВ в категорию договоров страхования. Необходимость изменения категории может быть обусловлена тем, что по некоторым договорам фонда страховой риск на дату первоначального признания не передается, страховой риск по ним передается позднее. В случае если договор НПО был переклассифицирован из категории «инвестиционный договор с НВПДВ» в категорию «договор страхования», фонд уменьшает обязательства по договору НПО, классифицированному как инвестиционный договор с НВПДВ, в полной сумме на дату изменения классификации и признает обязательства по договору НПО, классифицированному как договор страхования, в той же сумме. Изменение категории договоров ОПС и договоров НПО признается в бухгалтерском учете в отчетном периоде, в котором произошло такое изменение (в соответствии с пунктом 5.6 Положения № 502-П).
После принятия фондом решения о назначении пенсионных выплат произошли фиксация коэффициентов аннуитета и принятие фондом страхового риска. Таким образом, на дату назначения негосударственной пенсии фонд должен переклассифицировать договор НПО из категории «инвестиционный договор с НВПДВ» в категорию «договор страхования». На дату назначения негосударственной пенсии фонд должен списать на расходы отложенные аквизиционные расходы (в соответствии с пунктом 14.5 Положения № 502-П).
Сумма пенсионных обязательств по инвестиционному договору составила 300 000 руб., по договору также были признаны отложенные аквизиционные расходы в сумме 300 руб. В бухгалтерском учете фонда перевод инвестиционного договора с НВПДВ в страховой будет отражен следующим образом:
Глава 10. Бухгалтерский учет договоров НПО, классифицированных как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащие выделяемый ВПФИ
10.1. Признание взносов
Пример 128. Общий порядок
В соответствии с условиями пенсионной схемы и договора НПО участник, являющийся вкладчиком в свою пользу, производит единовременный первоначальный пенсионный взнос на свой ИПС в сумме 100 000 руб. На этапе накопления фонд обязуется распределять на ИПС участника не менее чем 6% годовых. Фонд имеет право распределить на ИПС участника доход в размере, превышающем минимальные гарантированные уровни. Фактическая величина распределяемого дохода определяется по усмотрению фонда; ожидается, что она будет превышать минимальный гарантированный уровень. Текущие рыночные ставки находятся на уровне 8% годовых. Договор НПО может быть расторгнут участником на этапе накопления с выплатой ему произведенных взносов и 100% от всего начисленного дохода от размещения средств пенсионных резервов на ИПС в случае, если прирост индекса ММВБ составит не менее 10% за соответствующий год.
После назначения негосударственной пенсии фонд обязан выплачивать срочную негосударственную пенсию в течение 10 лет. Размер пенсии рассчитывается исходя из суммы обязательств фонда, отраженных на ИПС на дату назначения негосударственной пенсии, путем деления на 120. Выплачиваемая пенсия индексируется ежегодно на 4%.
Фонд имеет право распределить на ИПС участников доход в размере, превышающем минимальные гарантированные уровни. Фактическая величина распределяемого дохода определяется фондом; ожидается, что она будет превышать минимальные гарантированные уровни.
По данному договору НПО фонд несет только финансовые риски, поэтому договор является инвестиционным. Договор содержит НВПДВ, так как имеет право распределить на ИПС участников доход в размере, превышающем минимальные гарантированные уровни.
Договор содержит ВПФИ, выраженный в возможности расторгнуть договор на этапе накопления с выплатой произведенных взносов и 100% от всего начисленного дохода от размещения средств пенсионных резервов на ИПС, при этом имеется непосредственная связь возможности расторжения с приростом индекса ММВБ. Так как право на расторжение договора зависит от изменения внешнего индекса на акции, то экономические характеристики и риски ВПФИ не имеют тесной связи с экономическими характеристиками и рисками основного договора. Таким образом, на этапе накопления ВПФИ должен быть выделен из основного договора страхования и отражен по справедливой стоимости в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 39.
Также договор содержит ВПФИ в виде встроенной гарантии доходности в размере 6% годовых. Размер гарантированной доходности меньше уровня безрисковой рыночной ставки процента, находящейся на уровне 8% годовых, поэтому в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 39.AG33(b) встроенная гарантия в отношении минимального уровня процентной ставки по договору страхования тесно связана с основным договором и выделять ее не нужно.
На этапе выплаты отсутствует возможность расторжения договора по инициативе участника с выплатой ему выкупной суммы, поэтому если участник не воспользовался своим правом на этапе накопления, то при назначении негосударственной пенсии прекращается признание данного ВПФИ, так как срок его действия истек в соответствии с условием договора.
Первоначальный пенсионный взнос по договору НПО, классифицированному как инвестиционный договор с НВПДВ, составил 100 000 руб. В результате анализа условий договора фонд установил, что обязательства по договору содержат ВПФИ, который подлежит выделению из договора и отражению в учете в виде обязательства по ВПФИ. Справедливая стоимость обязательства по ВПФИ на дату получения первоначального пенсионного взноса по договору НПО составила 10 000 руб. На дату первоначального признания фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Пример 129. Признание взносов по договорам, по которым отсутствуют первичные учетные документы
Общий порядок бухгалтерского учета признания взносов по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, по которым отсутствуют первичные учетные документы, производится в порядке, отраженном в примере 110.
10.2. Первоначальное признание выделяемого ВПФИ
Пример 130. Первоначальное признание выделяемого ВПФИ
Фонд оценил справедливую стоимость ВПФИ, встроенного в договор НПО, в сумме 30 000 руб. В бухгалтерском учете фонда первоначальное признание ВПФИ будет отражено следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Признание ВПФИ: | ||||
| Дебет счета N | 71301 | 11302 | 30 000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 52702 | - | 30 000-00 | 3 |
Одновременно фонду необходимо провести корректировку обязательства по договору НПО до наилучшей оценки:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Корректировка обязательства: | ||||
| Дебет счета N | 34905 | - | 30 000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 71304 | 12303 | 30 000-00 | 3 |
10.3. Первоначальное признание обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ
Пример 131. Отражение средств пенсионных резервов в составе, установленном Федеральным законом о негосударственных пенсионных фондах
Порядок отражения в бухгалтерском учете первоначального признания обязательств по договору НПО, классифицированному как инвестиционный договор с НВПДВ, содержащему ВПФИ, представлен в примере 110.
10.4. Изменение взносов
Пример 132. Увеличение взносов в связи с изменением условий договора
Общий порядок бухгалтерского учета увеличения взносов в связи с изменением условий договора НПО, классифицированного как инвестиционный договор с НВПДВ, содержащего ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 112.
Пример 133. Уменьшение взносов в связи с досрочным расторжением договора
Бухгалтерский учет уменьшения взносов в связи с досрочным расторжением договора НПО, классифицированного как инвестиционный договор с НВПДВ, содержащего ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 113.
Пример 134. Уменьшение взносов в связи с ошибочно начисленными взносами
Бухгалтерский учет уменьшения взносов в связи с ошибочно начисленными взносами по договору НПО, классифицированному как инвестиционный договор с НВПДВ, содержащему ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 114.
10.5. Последующий учет выделяемого ВПФИ
Пример 135. Переоценка ВПФИ в сторону увеличения
В соответствии с пунктом 6.9 Положения № 502-П на отчетную дату фонд осуществляет переоценку ВПФИ по справедливой стоимости. Фонд определяет справедливую стоимость ВПФИ в соответствии с требованиями Международного стандарта финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», введенного в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России № 217н.
На отчетную дату фондом была произведена оценка справедливой стоимости ВПФИ в сумме 35 000 руб. В бухгалтерском учете фонда положительная переоценка ВПФИ в сумме 5000 руб. будет отражена следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Переоценка ВПФИ: | ||||
| Дебет счета N | 71510 | 24301 | 5000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 52702 | - | 5000-00 | 3 |
Одновременно фонду необходимо провести корректировку обязательств до наилучшей оценки:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Корректировка обязательства: | ||||
| Дебет счета N | 34905 | - | 5000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 71304 | 12303 | 5000-00 | 3 |
Пример 136. Переоценка ВПФИ в сторону уменьшения
На отчетную дату фондом была произведена оценка справедливой стоимости ВПФИ в сумме 28 000 руб. В бухгалтерском учете фонда отрицательная переоценка ВПФИ в сумме 2000 руб. будет отражена следующим образом:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Переоценка ВПФИ | ||||
| Дебет счета N | 52702 | - | 2000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 71509 | 14201 | 2000-00 | 3 |
Одновременно фонду необходимо провести корректировку обязательств до наилучшей оценки:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Корректировка обязательства: | ||||
| Дебет счета N | 71303 | 22303 | 2000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 34905 | - | 2000-00 | 3 |
10.6. Признание выплат
Пример 137. Общий порядок выплат
Бухгалтерский учет выплат по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 115.
Пример 138. Порядок выплат правопреемникам
Бухгалтерский учет выплат наследникам или правопреемникам по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 116.
Пример 139. Перевод средств в другой фонд
Бухгалтерский учет перевода средств в другой фонд по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 117.
Пример 140. Признание возвратов выплат
Бухгалтерский учет признания возвратов выплат по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 118.
Пример 141. Учет обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок
Бухгалтерский учет обязательств по осуществлению выплат, не исполненных в срок, по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 119.
Пример 142. Учет излишних выплат
Бухгалтерский учет излишних выплат по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 120.
Пример 143. Прекращение признания выделяемого ВПФИ
В соответствии с пунктом 6.10 Положения № 502-П фонд осуществляет бухгалтерские записи по списанию выделяемого ВПФИ, только когда он погашен, то есть когда указанное в договоре обязательство исполнено или аннулировано либо срок его действия истек.
На дату расторжения договора выкупная сумма составила 106 000 руб. Фонд обязан выплатить участнику эту сумму и прекратить признание ВПФИ. В бухгалтерском учете эти операции будут отражены следующим образом:
10.7. Последующий учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ
Пример 144. Учет обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, в случае назначения негосударственной пенсии, смерти участника, расторжения договора
В соответствии с пунктом 10.6 Положения № 502-П в дату назначения негосударственных пенсий фонд не осуществляет бухгалтерские записи по счетам второго порядка.
В случае смерти участника или расторжения договора в соответствии с правилами фонда, пенсионной схемой и условиями договора НПО правопреемнику производится выплата выкупной суммы. Порядок отражения в бухгалтерском учете выплаты выкупной суммы представлен в примере 137.
Пример 145. Учет подлежащего распределению на средства пенсионных резервов результата размещения пенсионных резервов
В соответствии с пунктом 15.1 Положения № 502-П на основании соответствующего решения фонд должен произвести распределение положительного (отрицательного) результата размещения пенсионных резервов за отчетный период на средства пенсионных резервов. Распределение результата размещения пенсионных резервов на индивидуальные счета участников, солидарные счета вкладчиков и другие средства пенсионных резервов производится соответствующим органом управления фонда. Распределение положительного (отрицательного) результата размещения пенсионных резервов за отчетный период подлежит отражению в отчетности за период, в котором получен результат размещения пенсионных резервов, и в том случае, если решение уполномоченного органа принято после отчетной даты.
Пример 146. Распределение результата размещения пенсионных резервов в случае получения положительного результата размещения пенсионных резервов
Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения положительного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 122.
Пример 147. Распределение результата размещения пенсионных резервов в случае получения отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Бухгалтерский учет распределения результата размещения пенсионных резервов в случае получения отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 123.
Пример 148. Направление собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности на покрытие отрицательного результата размещения пенсионных резервов
Бухгалтерский учет направления собственных средств или имущества для обеспечения уставной деятельности на покрытие отрицательного результата размещения пенсионных резервов по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, содержащим ВПФИ, производится в порядке, отраженном в примере 124.
10.8. Порядок отражения результатов проверки адекватности обязательств
Пример 149. Порядок отражения результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ (ситуация 1)
Порядок отражения в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, представлен в примере 125.
Пример 150. Порядок отражения результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ (ситуация 2)
Порядок отражения в бухгалтерском учете результатов проверки адекватности обязательств по договорам НПО, классифицированным как инвестиционные договоры с НВПДВ, представлен в примере 126.
10.9. Порядок отражения переклассификации договора НПО, классифицированного как инвестиционный договор с НВПДВ, содержащего выделяемые ВПФИ, в страховой
Отражение в бухгалтерском учете порядка переклассификации договора НПО из категории «инвестиционные договоры с НВПДВ» в категорию «страховые договоры» производится в порядке, представленном в примере 127.
Раздел III. Бухгалтерский учет аквизиционных расходов и отложенных аквизиционных расходов
Глава 11. Бухгалтерский учет аквизиционных расходов
11.1. Бухгалтерский учет прямых аквизиционных расходов
11.1.1. В соответствии с пунктом 13.5 Положения № 502-П фонд определяет в учетной политике состав, классификацию аквизиционных расходов, а также порядок списания в состав расходов.
11.1.2. Бухгалтерские записи по отражению аквизиционных расходов осуществляются фондом на счетах собственных средств или имущества, используемого для осуществления уставной деятельности фонда.
Пример 151. Пример учета прямых аквизиционных расходов по договору ОПС — бухгалтерский учет агентского вознаграждения
Фонд заключил агентский договор с юридическим или физическим лицом (далее — агент), согласно которому фонд поручает, а агент за вознаграждение обязуется совершать фактические и юридические действия, направленные на:
привлечение физических лиц, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с Федеральным законом от 15 декабря 2001 года № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (с изменениями), за которых уплачиваются страховые взносы на финансирование накопительной пенсии (далее — застрахованные лица), для организации работы по оформлению с застрахованными лицами от имени фонда договоров ОПС в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и полномочиями, предоставленными агенту договором;
привлечение физических лиц к добровольному вступлению в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию в целях уплаты дополнительных страховых взносов на накопительную пенсию в рамках Федерального закона от 30 апреля 2008 года № 56-ФЗ «О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений» (с изменениями),
а также осуществлять иные действия, предусмотренные договором.
20 августа 20X1 года подписан акт выполненных работ по агентскому договору. Сумма агентского вознаграждения по акту выполненных работ составила 30 000 руб. По договорам ОПС на момент подписания акта выполненных работ по агентскому договору существует неопределенность в отношении поступления в фонд пенсионных накоплений, поэтому фонд относит агентское вознаграждение на расходы фонда на дату подписания акта выполненных работ.
20 августа 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете понесенные прямые аквизиционные расходы следующей бухгалтерской записью в случае, если агент — юридическое лицо:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Вознаграждение агенту — юридическому лицу: | ||||
| Дебет счета N | 71306 | 23101 | 30 000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 48407 | - | 30 000-00 | 3 |
В случае если агент — физическое лицо, 20 августа 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете следующие бухгалтерские записи:
Понесенные прямые аквизиционные расходы, признанные в бухгалтерском учете фонда, не могут быть переклассифицированы в состав другой статьи расходов в будущем.
Пример 152. Пример учета прямых аквизиционных расходов по договору ОПС — бухгалтерский учет заработной платы сотрудников фонда, оформляющих договоры ОПС
В соответствии с учетной политикой фонда в состав прямых аквизиционных расходов ежемесячно включаются расходы на оплату труда работников фонда, занятых оформлением документации по заключению договоров ОПС, а также связанные с ними страховые взносы в государственные внебюджетные фонды.
На 30 апреля 20X1 года начисленные за истекший месяц расходы на оплату труда работников, занятых оформлением документации по заключению договоров ОПС, составили 150 000 руб., начисленные взносы в государственные внебюджетные фонды составили 45 000 руб. В бухгалтерском учете фонд отражает начисление указанных расходов следующими бухгалтерскими записями:
Понесенные прямые аквизиционные расходы, признанные в бухгалтерском учете фонда, не могут быть переклассифицированы в состав другой статьи расходов в будущем.
В случае если в соответствии с учетной политикой фонда расходы на оплату труда работников фонда, занятых оформлением документации по заключению договоров ОПС, а также связанные с ними страховые взносы в государственные внебюджетные фонды не включаются в состав прямых аквизиционных расходов, то отражение в бухгалтерском учете расходов на оплату труда работников фонда, занятых оформлением документации по заключению договоров ОПС, а также связанных с ними страховых взносов в государственные внебюджетные фонды осуществляется в соответствии с общим порядком бухгалтерского учета затрат на оплату труда работников фонда.
Пример 153. Пример учета прямых аквизиционных расходов по договору НПО — агентское вознаграждение
1 февраля 20X1 года фонд заключил договор НПО через пенсионного агента. Акт выполненных работ между агентом и фондом был подписан 15 февраля 20X1 года, агентское вознаграждение составило 3000 руб. 25 февраля 20X1 года на расчетный счет фонда поступил пенсионный взнос в сумме 100 000 руб. по договору НПО, заключенному через пенсионного агента.
15 февраля 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете понесенные прямые аквизиционные расходы следующей бухгалтерской записью в случае, если агент — юридическое лицо:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Вознаграждение пенсионного агента — юридического лица: | ||||
| Дебет счета N | 71306 | 23201 | 3000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 48308 | - | 3000-00 | 3 |
25 февраля 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете поступление пенсионного взноса следующими бухгалтерскими записями:
В случае если агент — физическое лицо, 15 февраля 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете понесенные прямые аквизиционные расходы следующими бухгалтерскими записями:
25 февраля 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете поступление пенсионного взноса следующими бухгалтерскими записями:
Понесенные прямые аквизиционные расходы, признанные в бухгалтерском учете фонда, не могут быть переклассифицированы в состав другой статьи расходов в будущем.
В случае если в соответствии с выбранной учетной политикой фонд капитализирует прямые аквизиционные расходы при условии выполнения критериев капитализации, то в дополнение к вышеприведенным бухгалтерским записям по отражению понесенных аквизиционных расходов 25 февраля 20X1 года фонд отражает бухгалтерские проводки по признанию отложенных аквизиционных расходов. Примеры бухгалтерских записей по признанию отложенных аквизиционных расходов приведены в главе 12 настоящих Методических рекомендаций.
Пример 154. Пример учета прямых аквизиционных расходов по договору НПО — бухгалтерский учет заработной платы сотрудников фонда, оформляющих договоры НПО
В соответствии с учетной политикой фонда заработная плата сотрудников фонда, занятых оформлением документации по заключению договоров НПО, а также связанные с ними страховые взносы в государственные внебюджетные фонды ежемесячно включаются в состав прямых аквизиционных расходов.
На 30 апреля 20X1 года начисленные за истекший месяц расходы на оплату труда работников, заключающих договоры НПО, составили 150 000 руб., начисленные взносы в государственные внебюджетные фонды составили 45 000 руб. В бухгалтерском учете начисление указанных расходов отражается следующими проводками:
Понесенные прямые аквизиционные расходы, признанные в бухгалтерском учете фонда, не могут быть переклассифицированы в состав другой статьи расходов в будущем.
В случае если в соответствии с выбранной учетной политикой фонд капитализирует прямые аквизиционные расходы при условии выполнения критериев капитализации, то в дополнение к вышеприведенным бухгалтерским записям по отражению понесенных аквизиционных расходов 20 августа 20X1 года фонд отражает бухгалтерские проводки по признанию отложенных аквизиционных расходов. Примеры бухгалтерских записей по признанию отложенных аквизиционных расходов приведены в главе 12 настоящих Методических рекомендаций.
В случае если в соответствии с учетной политикой фонда расходы на оплату труда работников фонда, занятых оформлением документации по заключению договоров НПО, а также связанные с ними страховые взносы в государственные внебюджетные фонды не включаются в состав прямых аквизиционных расходов, то отражение в бухгалтерском учете расходов на оплату труда работников фонда, занятых оформлением документации по заключению договоров НПО, а также связанных с ними страховых взносов в государственные внебюджетные фонды осуществляется в соответствии с общим порядком бухгалтерского учета затрат на оплату труда работников фонда.
11.2. Бухгалтерский учет уменьшения прямых аквизиционных расходов в случае расторжения договора ОПС и договора НПО, если это предусмотрено условиями договора
Пример 155. Пример учета уменьшения прямых аквизиционных расходов
Если договор ОПС, заключенный пенсионным агентом, не вступил в силу и агентский договор между пенсионным агентом и фондом предусматривает возврат агентского вознаграждения в случае, когда заключенный агентом договор ОПС не вступает в силу, то на дату возвращения агентом полученного вознаграждения в бухгалтерском учете фонда отражается поступление денежных средств от агента в счет возврата ранее уплаченного агентского вознаграждения:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Возврат агентом аванса по ранее уплаченному агентскому вознаграждению: | ||||
| Дебет счета N | 20501 | - | 3000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 48406 | - | 3000-00 | 3 |
Отражение последующих взаиморасчетов фонда с агентом отражается в соответствии с общими правилами отражения в бухгалтерском учете операций с пенсионными агентами, утвержденными в учетной политике фонда.
Пример 156. Пример учета уменьшения прямых аквизиционных расходов в случае расторжения договора НПО, если это предусмотрено условиями договора
Если договор НПО, заключенный пенсионным агентом, не вступил в силу и агентский договор между пенсионным агентом и фондом предусматривает возврат агентского вознаграждения в случае, когда заключенный агентом договор НПО не вступает в силу, то на дату возвращения агентом полученного вознаграждения в бухгалтерском учете фонда отражается поступление денежных средств от агента в счет возврата ранее уплаченного агентского вознаграждения:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Возврат агентом аванса по ранее уплаченному агентскому вознаграждению: | ||||
| Дебет счета N | 20501 | - | 3000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 48307 | - | 3000-00 | 3 |
Отражение последующих взаиморасчетов фонда с агентом отражается в соответствии с общими правилами отражения в бухгалтерском учете операций с пенсионными агентами, утвержденными в учетной политике фонда.
11.3. Бухгалтерский учет косвенных аквизиционных расходов
Пример 157. Пример учета косвенных аквизиционных расходов по договору ОПС
В соответствии с учетной политикой фонда затраты на рекламу деятельности фонда по обязательному пенсионному страхованию фонда включаются в состав косвенных аквизиционных расходов.
30 апреля 20X1 года фонд начислил расходы по рекламе деятельности фонда по обязательному пенсионному страхованию в сумме 25 000 руб. и отразил в бухгалтерском учете следующую бухгалтерскую запись:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Расходы на рекламу: | ||||
| Дебет счета N | 71306 | 23103 | 25 000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 60311 | - | 25 000-00 | 3 |
В соответствии с учетной политикой фонда расходы на рекламу деятельности фонда по обязательному пенсионному страхованию не капитализируются, так как в отношении расходов на рекламу не представляется возможным определить, какая именно часть затрат на рекламу была понесена на заключение каждого отдельного договора ОПС.
Пример 158. Пример учета косвенных аквизиционных расходов по договору НПО
В соответствии с учетной политикой фонда затраты на рекламу деятельности фонда по негосударственному пенсионному обеспечению включаются в состав косвенных аквизиционных расходов.
30 апреля 20X1 года фонд начислил расходы по рекламе деятельности фонда по негосударственному пенсионному обеспечению в сумме 25 000 руб. и отразил в бухгалтерском учете следующую бухгалтерскую запись:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Расходы на рекламу: | ||||
| Дебет счета N | 71306 | 23203 | 25 000-00 | 3 |
| Кредит счета N | 60311 | - | 25 000-00 | 3 |
В соответствии с учетной политикой фонда расходы на рекламу деятельности фонда по негосударственному пенсионному обеспечению не капитализируются, так как в отношении расходов на рекламу не представляется возможным определить, какая именно часть затрат на рекламу была понесена на заключение каждого отдельного договора НПО.
Глава 12. Бухгалтерский учет отложенных аквизиционных расходов
12.1. Первоначальное признание отложенных аквизиционных расходов
Фонд определяет в учетной политике вариант учета аквизиционных расходов.
Первый вариант — капитализация аквизиционных расходов. Этот вариант возможен при условии выполнения следующего требования: прямые затраты капитализируются, если они привели к заключению договора НПО или расширению сферы действия по ранее заключенному договору НПО (в том числе увеличению количества участников по ранее заключенному договору НПО).
Капитализация косвенных затрат допускается также, если затраты привели к заключению или возобновлению договора и если представляется возможным определить, какая часть затрат была понесена на заключение или возобновление договора НПО.
Второй вариант — фонд не капитализирует аквизиционные расходы.
В случае если учетная политика фонда предусматривает капитализацию аквизиционных расходов при условии выполнения требований пункта 14.3 Положения № 502-П, то в дополнение к бухгалтерским записям по отражению в бухгалтерском учете аквизиционных расходов, представленных в примерах главы 11 настоящих Методических рекомендаций, фонд отражает в бухгалтерском учете признание и последующее списание в составе расходов отложенных аквизиционных расходов. Примеры бухгалтерского учета отложенных аквизиционных расходов приведены в данной главе.
Пример 159. Первоначальное признание отложенных аквизиционных расходов по договору НПО
В соответствии с учетной политикой фонд капитализирует прямые аквизиционные расходы, если они привели к заключению договора НПО. После капитализации прямых аквизиционных расходов фонд списывает отложенные прямые аквизиционные расходы на расходы фонда в течение периода до назначения негосударственной пенсии, при этом в случае прекращения действия договора НПО на дату прекращения действия договора НПО фонд списывает отложенные аквизиционные расходы по договору НПО на расходы фонда.
20 августа 20X1 года фонд и пенсионный агент (юридическое лицо) подписали акт выполненных работ по агентскому договору. Сумма агентского вознаграждения по акту выполненных работ составила 10 000 руб. 20 августа 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете понесенные прямые аквизиционные расходы и отложенные аквизиционные расходы следующими бухгалтерскими записями:
12.2. Последующий учет отложенных аквизиционных расходов
Пример 160. Последующий учет отложенных аквизиционных расходов по договору НПО
На 30 июня 20X1 года величина отложенных аквизиционных расходов по договору НПО, подлежащая списанию на расходы в соответствии с учетной политикой фонда, составила 200 руб. 30 июня 20X1 года фонд отражает в бухгалтерском учете:
| Символ ОФР | Сумма (руб.) | Вид деятельности: 1-ОПС, 2-НПО, 3-УД | ||
| Уменьшение отложенных аквизиционных расходов: | ||||
| Дебет счета N | 71306 | 23401 | 200-00 | 3 |
| Кредит счета N | 35501 | - | 200-00 | 3 |