--- title: "Рекомендация N 2012/772/ЕС Европейской комиссии" number: "2012/772/ЕС" issuer: "Европейская комиссия" status: действует canonical: "https://bukva.ai/docs/2012772es" --- ## Рекомендация N 2012/772/ЕС Европейской комиссии # Рекомендация N 2012/772/ЕС Европейской комиссии "Относительно агрессивного налогового планирования" [рус., англ.] (Принята в г. Брюсселе 06.12.2012) > [!IMPORTANT] > Документ вступил в силу 6 декабря 2012 года (официальный сайт законодательства Европейского Союза http://eur-lex.europa.eu/ по состоянию на 14.07.2017). Россия не участвует.
[неофициальный перевод] [<*>](#p100006)
**ЕВРОПЕЙСКАЯ КОМИССИЯ** **РЕКОМЕНДАЦИЯ N 2012/772/ЕС** **ЕВРОПЕЙСКОЙ КОМИССИИ ОТНОСИТЕЛЬНО АГРЕССИВНОГО** НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ [<**>](#p100007) (Брюссель, 6 декабря 2012 года) --- <*> Перевод Сидоровой Н.А. <**> Commission Recommendation of 6 December 2012 on aggressive tax planning (2012/772/EU). Опубликована в Официальном Журнале (далее - ОЖ) N L 338, 12.12.2012, стр. 41. Европейская Комиссия, Руководствуясь [Договором](https://bukva.ai/docs/dogovor-o-funktsionirovanii-evropeyskogo-soyuza/statya-1) о функционировании Европейского Союза, и, в частности, [Статьей 292](https://bukva.ai/docs/dogovor-o-funktsionirovanii-evropeyskogo-soyuza/statya-292#p101990) Договора, Принимая во внимание, что: (1) Повсеместно страны традиционно рассматривали налоговое планирование как деятельность, не противоречащую законодательству. Однако с течением времени схемы налогового планирования стали более сложными. Они развиваются в рамках различных юрисдикций и эффективно перераспределяют доход, подлежащий налогообложению, в государства с наиболее благоприятным налоговым режимом. Основная особенность рассматриваемых видов деятельности заключается в уменьшении налоговых обязательств с помощью сугубо юридических средств, которые, однако, противоречат целям законодательства. (2) Агрессивное налоговое планирование состоит в использовании в своих интересах технических особенностей системы налогообложения или расхождений между двумя или более налоговыми системами в целях уменьшения налоговых обязательств. Агрессивное налоговое планирование может принимать множество форм. Его последствия включают в себя двойные вычеты (например, одни и те же расходы вычитаются и в государстве источника, и в государстве резидентства) и двойное необложение налогом (например, доход, который не облагается налогом в государстве источника, изымается из режима налогообложения в государстве резидентства). (3) Государства-члены ЕС испытывают трудности при защите своих национальных налогооблагаемых баз от уменьшения в результате агрессивного налогового планирования, несмотря на значительные усилия. Национальные положения в указанной области часто являются неэффективными, особенно из-за трансграничной сферы деятельности большинства схем налогового планирования и возросшей мобильности капитала и физических и юридических лиц. (4) Для того чтобы перейти к более совершенному функционированию внутреннего рынка, необходимо оказывать поддержку всем государствам-членам ЕС при выборе одного общего подхода к агрессивному налоговому планированию, который мог бы способствовать уменьшению существующих искажений. (5) С этой целью необходимо обратиться к случаям, в которых налогоплательщик получает налоговую льготу путем проработки налоговых вопросов таким образом, чтобы доход не подлежал налогообложению ни в одной из рассматриваемых налоговых юрисдикций (двойное необложение налогом). Наличие указанных ситуаций может повлечь искусственное движение капитала и перемещение налогоплательщиков в пределах внутреннего рынка, поэтому наносит ущерб надлежащему функционированию рынка, а также уменьшает налоговые базы государств-членов ЕС. (6) В 2012 г. Европейская Комиссия провела публичные консультации по вопросам двойного необложения налогом на внутреннем рынке. В связи с тем, что невозможно рассмотреть все вопросы, подлежащие рассмотрению в рамках указанной консультации путем принятия единого решения, представляется целесообразным в качестве первого этапа изучить вопрос, который связан с часто используемыми схемами налогового планирования, которые используют преимущества несоответствия между двумя или несколькими системами налогообложения и влекут за собой двойное необложение налогом. (7) Государства в своих соглашениях о двойном налогообложении часто берут на себя обязательства не облагать налогом некоторые статьи доходов. При установлении такой трактовки они могут не уделить должное внимание вопросу, подлежат ли указанные статьи дохода налогообложению на территории другой стороны указанного соглашения и, следовательно, вопросу, существует ли риск двойного необложения налогом. Указанный риск может также возникнуть в случае, если государство-член ЕС в одностороннем порядке освобождает от налогообложения статьи иностранного дохода независимо от того, подлежат ли они налогообложению в государстве источника. Представляется необходимым рассмотреть обе ситуации в настоящей Рекомендации. (8) Поскольку схемы налогового планирования являются тщательно продуманными, и национальным законодателям часто не хватает времени для ответных действий, специальные меры, направленные против уклонения от уплаты налога, часто оказываются неэффективными для продуктивного реагирования на новые схемы агрессивного налогового планирования. Такие схемы могут быть вредными для государственных доходов от сбора налогов и для функционирования внутреннего рынка. В связи с этим необходимо рекомендовать принятие государствами-членами ЕС общих правил, направленных против уклонения от уплаты налогов, которые смогут предотвратить запутанность множества разных правил. В данном контексте необходимо принять во внимание ограничения, налагаемые Союзом в отношении правил, направленных против уклонения от уплаты налогов. (9) Для того чтобы сохранить автономное действие существующих в указанной области актов Союза, настоящая Рекомендация не применяется к отношениям, подпадающим под сферу действия [Директивы](https://bukva.ai/docs/direktiva-2009133es/statya-1) 2009/133/ЕС [<*>](#p100021) Совета ЕС, [Директивы](https://bukva.ai/docs/direktiva-201196es/statya-1) 2011/96/ЕС [<**>](#p100022) Совета ЕС и [Директивы](https://bukva.ai/docs/direktiva-200349es/statya-1) 2003/49/ЕС [<***>](#p100023) Совета ЕС. Вопрос о пересмотре указанных [Директив](https://bukva.ai/docs/direktiva-200349es/statya-1) с целью имплементации принципов, лежащих в основе настоящей Рекомендации, в настоящее время решается Европейской Комиссией, --- <*> ОЖ N L 310, 25.11.2009, стр. 34. <**> ОЖ N L 345, 29.12.2011, стр. 8. <***> ОЖ N L 157, 26.6.2003, стр. 49. Приняла настоящую Рекомендацию: ### 1. Содержание и сфера действия Настоящая Рекомендация рассматривает агрессивное налоговое планирование в области прямого налогообложения. Настоящая Рекомендация не применяется в рамках актов Союза, на действие которых могут повлиять условия настоящей Рекомендации. ### 2. Определения В контексте настоящей Рекомендации применяются следующие определения: (a) "налог" означает подоходный налог, корпоративный налог и в соответствующих случаях налог на доходы от прироста капитала, а также налог, взимаемый с источника дохода, аналогичный любому из указанных налогов; (b) "доход" означает все статьи дохода, которые определяются как таковые в соответствии с национальным законодательством государства-члена ЕС, которое применяет статьи и, в соответствующих случаях, статьи, определяемые как доход от прироста капитала. ### 3. Ограничения по применению правил, направленных на предотвращение двойного налогообложения 3.1. В случае если государства-члены ЕС в соглашениях о двойном налогообложении, которые они заключили между собой или с третьими странами, взяли на себя обязательства не облагать налогом определенные статьи доходов, государства-члены ЕС должны удостовериться в том, что указанные обязательства применяются только в том случае, если статья дохода подпадает под налогообложение в другом государстве - стороне соответствующего соглашения. 3.2. Для того чтобы привести в действие [пункт 3.1](#p100033). настоящей Рекомендации, государствам-членам ЕС предлагается включить соответствующее условие в свои соглашения о двойном налогообложении. Данное условие должно быть изложено в следующей редакции: "В случае если настоящая Конвенция предусматривает, что статья дохода подлежит налогообложению только в одном из Договаривающихся государств или что статья дохода может подлежать налогообложению в одном из Договаривающихся государств, другое Договаривающееся государство лишается возможности взыскивать налог с указанной статьи дохода в том случае, если указанная статья дохода подлежит налогообложению в первом Договаривающемся государстве". В отношении многосторонних соглашений ссылка на "другое Договаривающееся государство" должна быть заменена ссылкой на "другие Договаривающиеся государства". 3.3. Если для того, чтобы предотвратить двойное налогообложение посредством применения односторонних национальных правил, государства-члены ЕС предусматривают налоговую льготу в отношении определенной статьи дохода, получаемого от источника, находящегося в другой юрисдикции, в которой указанная статья дохода не облагается налогом, государствам-членам ЕС предлагается удостовериться в том, что статья дохода подлежит налогообложению. 3.4. Для целей [пунктов 3.1](#p100033), [3.2](#p100034). и [3.3](#p100037) настоящей Рекомендации статья дохода должна рассматриваться как подлежащая налогообложению, если она рассматривается как облагаемая налогом соответствующей юрисдикцией и не освобождается от налогообложения, не пользуется полным налоговым вычетом или нулевой ставкой налога. ### 4. Общие правила, направленные против уклонения от уплаты налога 4.1. Для противодействия схемам агрессивного налогового планирования, которые выходят за рамки специальных правил, направленных против уклонения от уплаты налога, государства-члены ЕС должны принять общие правила, направленные против уклонения от уплаты налогов, адаптированные к внутригосударственной и трансграничной ситуациям в рамках Союза и к ситуациям с участием третьих стран. 4.2. Для того чтобы привести в действие [пункт 4.1](#p100040). настоящей рекомендации государствам-членам ЕС предлагается ввести в действие следующее положение в свое национальное законодательство: "Искусственная мера или серия искусственных мер, которые были созданы преимущественно с целью избежания налогообложения и влекут за собой налоговые льготы, должны быть оставлены без внимания. Национальные органы власти должны рассматривать указанные меры для целей налогообложения, исходя из их экономической сущности". 4.3. Для целей [пункта 4.2](#p100041). настоящей Рекомендации мера означает любую сделку, схему, действие, операцию, соглашение, грант, уговор, обещание, обязательство или событие. Мера может состоять из нескольких этапов или частей. 4.4. Для целей [пункта 4.2](#p100041). настоящей Рекомендации мера или серия мер являются искусственными, если они лишены коммерческой сущности. При определении факта, является ли мера или серия мер искусственными, национальным органам власти предлагается рассмотреть вопрос об их причастности к одной или нескольким ситуациям: (a) юридическая характеристика конкретных этапов, из которых состоит мера, противоречит юридической сущности меры в целом; (b) мера или серия мер осуществляются в порядке, который обычно не используется в случаях надлежащего осуществления коммерческой деятельности; (c) мера или серия мер включают в себя элементы, которые компенсируют или отменяют друг друга; (d) заключенные транзакции повторяются по характеру; (e) мера или серия мер влекут за собой получение существенной налоговой льготы, но это не отражается на деловых рисках, принятых налогоплательщиком или на его денежных потоках; (f) ожидаемая чистая прибыль до вычета налогов является несущественной по сравнению с суммой ожидаемого налогового вычета. 4.5. В целях [пункта 4.2](#p100041). настоящей Рекомендации цель меры или серии мер заключается в избежании налогообложения, если независимо от каких-либо субъективных намерений налогоплательщика она препятствует задачам, духу и целям налоговых норм, которые могли бы применяться в иных случаях. 4.6. Для целей [пункта 4.2](#p100041). настоящей Рекомендации соответствующая цель считается существенной в случае, если любые другие цели, которые свойственны или могли быть присущи договоренности или серии договоренностей, по большей части не принимаются во внимание с учетом всех обстоятельств дела. 4.7. При определении того, влечет ли за собой мера или серия мер налоговые льготы, как указано в [пункте 4.2](#p100041). настоящей Рекомендации, национальным органам власти предлагается сравнить сумму налога, подлежащую оплате налогоплательщиком, принимая во внимание указанные меры, с суммой, которую тот же самый налогоплательщик должен заплатить при тех же обстоятельствах при отсутствии мер(ы). В указанном контексте полезно рассмотреть вопрос о наличии одной или нескольких нижеследующих ситуаций: (a) сумма не включается в налоговую базу; (b) налогоплательщик пользуется вычетом; (c) возникли расходы в целях налогообложения; (d) налог на доход не удерживается; (e) компенсируется налог, уплаченный за границей. ### 5. Дальнейшее действие Государства-члены ЕС уведомляют Европейскую Комиссию о мерах, предпринятых в целях соблюдения положений настоящей Рекомендации, а также о любых изменениях, внесенных в указанные меры. Европейская Комиссия должна опубликовать отчет о применении настоящей Рекомендации в течение трех лет после принятия. ### 6. Адресаты Настоящая Рекомендация адресована государствам-членам ЕС. Совершено в Брюсселе 6 декабря 2012 г.
От имени Европейской Комиссии
Член Европейской Комиссии
Algirdas SEMETA
COMMISSION RECOMMENDATION No. 2012/772/EU **ON AGGRESSIVE TAX PLANNING** (Brussels, 6.XII.2012) The European Commission, Having regard to the Treaty on the Functioning of the European Union, and in particular Article 292 thereof, Whereas: (1) Countries around the world have traditionally treated tax planning as a legitimate practice. Over time, however, the tax planning structures have become ever-more sophisticated. They develop across various jurisdictions and effectively, shift taxable profits towards States with beneficial tax regimes. A key characteristic of the practices in question is that they reduce tax liability through strictly legal arrangements which however contradict the intent of the law. (2) Aggressive tax planning consists in taking advantage of the technicalities of a tax system or of mismatches between two or more tax systems for the purpose of reducing tax liability. Aggressive tax planning can take a multitude of forms. Its consequences include double deductions (e.g. the same loss is deducted both in the State of source and residence) and double non-taxation (e.g. income which is not taxed in the source State is exempt in the State of residence). (3) Member States find it difficult to protect their national tax bases from erosion through aggressive tax planning, despite important efforts. National provisions in this area are often not fully effective, especially due to the cross-border dimension of many tax planning structures and the increased mobility of capital and persons. (4) With a view to moving to a better functioning of the internal market, it is necessary to encourage all Member States to take the same general approach towards aggressive tax planning, which would help diminishing existing distortions. (5) To this end, it is necessary to address instances in which a taxpayer derives fiscal benefits through engineering its tax affairs in such a way that income is not taxed by any of the tax jurisdictions involved (double non-taxation). The persistence of such situations can lead to artificial capital flows and movements of taxpayers within the internal market and thus harm its proper functioning as well as erode Member States' tax bases. (6) In 2012 the Commission carried out a public consultation on double non-taxation in the internal market. Since it is not possible to address all the issues covered by that consultation through one single solution, it is appropriate, as a first step, to deal with the issue which is linked to certain frequently used tax planning structures that take advantage of mismatches between two or more tax systems and often lead to double non-taxation. (7) States often undertake, in their double taxation conventions, not to tax certain items of income. In providing for such treatment, they may not necessarily take account of whether such items are subject to tax in the other party to that convention, and thus whether there is a risk of double non-taxation. Such risk may also occur if Member States unilaterally exempt items of foreign income, irrespective of whether they are subject to tax in the source State. It is important to address both situations in this Recommendation. (8) As tax planning structures are ever more elaborate and national legislators are frequently left with insufficient time for reaction, specific anti-abuse measures often turn out to be inadequate for successfully catching up with novel aggressive tax planning structures. Such structures can be harmful to national tax revenues and to the functioning of the internal market. Therefore, it is appropriate to recommend the adoption by Member States of a common general anti-abuse rule, which should also avoid the complexity of many different ones. In this context, it is necessary to take account of the limits imposed by Union law with regard to anti-abuse rules. (9) So as to preserve the autonomous operation of existing Union acts in the area concerned, this Recommendation does not apply within the scope of Council Directive 2009/133/EC <*>, of Council Directive 2011/96/EU <**> and of Council Directive 2003/49/EC <***>. A revision of those Directives with a view to implement the principles underlying this Recommendation is currently considered by the Commission, --- <*> OJ L 310, 25.11.2009, p. 34. <**> OJ L 345, 29.12.2011, p. 8. <***> OJ L 157, 26.6.2003, p. 49. Has adopted this Recommendation: ### 1. Subject matter and scope This Recommendation addresses aggressive tax planning in the area of direct taxation. It does not apply within the scope of Union acts whose operation could be affected by its terms. ### 2. Definitions For the purpose of this Recommendation, the following definitions apply: (a) "tax" means income tax, corporation tax and, where applicable, capital gains tax, as well as withholding tax of a nature equivalent to any of these taxes; (b) "income" means all items which are defined as such under the domestic law of the Member State which applies the term and, where applicable, the items defined as capital gains. ### 3. Limitation to the application of rules intended to avoid double taxation 3.1. Where Member States, in double taxation conventions which they have concluded among themselves or with third countries, have committed not to tax a given item of income, Member States should ensure that such commitment only applies where the item is subject to tax in the other party to that convention. 3.2. To give effect to point 3.1, Member States are encouraged to include an appropriate clause in their double taxation conventions. Such clause could read as follows: "Where this Convention provides that an item of income shall be taxable only in one of the contracting States or that it may be taxed in one of the contracting States, the other contracting State shall be precluded from taxing such item only if this item is subject to tax in the first contracting State". In case of multilateral conventions, the reference to the "other contracting State" should be replaced by a reference to the "other contracting States". 3.3. Where, with a view to avoid double taxation through unilateral national rules, Member States provide for a tax exemption in regard to a given item of income sourced in another jurisdiction, in which this item is not subject to tax, Member States are encouraged to ensure that the item is taxed. 3.4. For the purposes of points 3.1, 3.2 and 3.3 an item of income should be considered to be subject to tax where it is treated as taxable by the jurisdiction concerned and is not exempt from tax, nor benefits from a full tax credit or zero-rate taxation. ### 4. General anti-abuse rule 4.1. To counteract aggressive tax planning practices which fall outside the scope of their specific anti-avoidance rules, Member States should adopt a general anti-abuse rule, adapted to domestic and cross-border situations confined to the Union and situations involving third countries. 4.2. To give effect to point 4.1, Member States are encouraged to introduce the following clause in their national legislation: "An artificial arrangement or an artificial series of arrangements which has been put into place for the essential purpose of avoiding taxation and leads to a tax benefit shall be ignored. National authorities shall treat these arrangements for tax purposes by reference to their economic substance". 4.3. For the purposes of point 4.2 an arrangement means any transaction, scheme, action, operation, agreement, grant, understanding, promise, undertaking or event. An arrangement may comprise more than one step or part. 4.4. For the purposes of point 4.2 an arrangement or a series of arrangements is artificial where it lacks commercial substance. In determining whether the arrangement or series of arrangements is artificial, national authorities are invited to consider whether they involve one or more of the following situations: (a) the legal characterisation of the individual steps which an arrangement consists of is inconsistent with the legal substance of the arrangement as a whole; (b) the arrangement or series of arrangements is carried out in a manner which would not ordinarily be employed in what is expected to be a reasonable business conduct; (c) the arrangement or series of arrangements includes elements which have the effect of offsetting or cancelling each other; (d) transactions concluded are circular in nature; (e) the arrangement or series of arrangements results in a significant tax benefit but this is not reflected in the business risks undertaken by the taxpayer or its cash flows; (f) the expected pre-tax profit is insignificant in comparison to the amount of the expected tax benefit. 4.5. For the purposes of point 4.2, the purpose of an arrangement or series of arrangements consists in avoiding taxation where, regardless of any subjective intentions of the taxpayer, it defeats the object, spirit and purpose of the tax provisions that would otherwise apply. 4.6. For the purposes of point 4.2, a given purpose is to be considered essential where any other purpose that is or could be attributed to the arrangement or series of arrangements appears at most negligible, in view of all the circumstances of the case. 4.7. In determining whether an arrangement or series of arrangements has led to a tax benefit as referred to in point 4.2, national authorities are invited to compare the amount of tax due by a taxpayer, having regard to those arrangement(s), with the amount that the same taxpayer would owe under the same circumstances in the absence of the arrangement(s). In that context, it is useful to consider whether one or more of the following situations occur: (a) an amount is not included in the tax base; (b) the taxpayer benefits from a deduction; (c) a loss for tax purposes is incurred; (d) no withholding tax is due; (e) foreign tax is offset. ### 5. Follow-up Member States should inform the Commission on the measures taken in order to comply with the present Recommendation, as well as on any changes made to such measures. The Commission will publish a report on the application of this Recommendation within three years after its adoption. ### 6. Addressees This Recommendation is addressed to the Member States. Done at Brussels, 6 December 2012.
For the Commission
Member of the Commission
Algirdas ŠEMETA
---